1、12第一讲第一讲“营改增营改增”对建筑施工企业的影响对建筑施工企业的影响第二讲第二讲建筑施工企业建筑施工企业“营改增营改增”过渡期应对策略过渡期应对策略第三讲第三讲建筑施工企业建筑施工企业“营改增营改增”实务处理实务处理第四讲第四讲“营改增营改增”须知二十八条须知二十八条第五讲第五讲建筑施工企业经营业务与财务、税务协调建筑施工企业经营业务与财务、税务协调第六讲第六讲销项税额的税务风险销项税额的税务风险第七讲第七讲进项税额的税务风险进项税额的税务风险第八讲第八讲案例分析案例分析3 “财政部、财政部、国家税务总局国家税务总局2011年年11月月16日发布了日发布了关于印发营业税关于印发营业税改征增2、值税试点方案的通知改征增值税试点方案的通知（财税（财税2011110号），提出了营业税号），提出了营业税改征增值税的方案。税率安排为：在现有一档基本税率改征增值税的方案。税率安排为：在现有一档基本税率17%、一档优惠、一档优惠税率税率13%的基础上的基础上,增加了增加了11%、6%两档税率两档税率;对提供有形动产租赁服务对提供有形动产租赁服务,税率为税率为17%;提供交通运输业服务包括陆路运输服务、水路运输服务、航提供交通运输业服务包括陆路运输服务、水路运输服务、航空运输服务、管道运输服务空运输服务、管道运输服务,税率为税率为11%;部分现代服务业包括研发和技部分现代服务业包括研发和技术服务，3、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、鉴证咨询服术服务，信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、鉴证咨询服务，税率为务，税率为6%；年应税服务销售额；年应税服务销售额500万元以下（交通运输业和部分现万元以下（交通运输业和部分现代服务业），适用简易征收方式，征收率为代服务业），适用简易征收方式，征收率为3%。邮电通信业。邮电通信业2014年年6月月1日起日起“营改增营改增”，实行基础电信业务，实行基础电信业务11%、增值电信业务、增值电信业务6%两档税两档税率。建筑业率。建筑业“营改增营改增”，适用，适用11%税率。税率。文件：财税文件：财税2011110号号“营改增营改增”试点方案（提4、出包括建筑业）试点方案（提出包括建筑业）财税财税201337号号“营改增营改增”2013年年8月月1日起在全国范围内试行日起在全国范围内试行4第一讲第一讲“营改增营改增”对建筑施工企业的影响对建筑施工企业的影响 一、增值税的计算及其对企业招投标的影响一、增值税的计算及其对企业招投标的影响一是营业税改征增值税后，将对投标企业带来较大的变化，预计一是营业税改征增值税后，将对投标企业带来较大的变化，预计全国统一建筑工程基础定额与预算全国统一建筑工程基础定额与预算部分内容将进行修订，建设单位部分内容将进行修订，建设单位招标概预算编制也将发生重大变化，相应的设计概算和施工图预算编制招标概预算编制也将发生5、重大变化，相应的设计概算和施工图预算编制将执行新标准，对外发布的公开招标书的内容也将进行相应的调整。二将执行新标准，对外发布的公开招标书的内容也将进行相应的调整。二是这种变化使建筑企业投标工作变得更为复杂化：投标书的编制中有关是这种变化使建筑企业投标工作变得更为复杂化：投标书的编制中有关原材料、燃料等直接成本中是不包含增值税进项税额的，实际施工中，原材料、燃料等直接成本中是不包含增值税进项税额的，实际施工中，有多少成本费用能够取得增值税进项税额，在编制标书中是很难预测准有多少成本费用能够取得增值税进项税额，在编制标书中是很难预测准确的；同时，原按工程结算收入计算的营业税不再收取，税制中只能确的6、；同时，原按工程结算收入计算的营业税不再收取，税制中只能反映城市维护建设税和教育费附加等；此外，编制的标书中投标总价中反映城市维护建设税和教育费附加等；此外，编制的标书中投标总价中 5又包含增值税，而增值税又属于价外税，在投标中怎样编制，还有待统又包含增值税，而增值税又属于价外税，在投标中怎样编制，还有待统一规范。三是由于要执行新的定额标准，企业施工预算也要重新进行编一规范。三是由于要执行新的定额标准，企业施工预算也要重新进行编制，这样才能适应投标工作的需要。四是企业投标中的隐蔽工程价格如制，这样才能适应投标工作的需要。四是企业投标中的隐蔽工程价格如何确定，暂定金中有多少能够取得增值税进项税票7、，这些也将会给企业何确定，暂定金中有多少能够取得增值税进项税票，这些也将会给企业投标工作带来较大的预测难度。投标工作带来较大的预测难度。二、建筑业营业税改增值税对工程概预算、工程造价的影响二、建筑业营业税改增值税对工程概预算、工程造价的影响(一一)未改前的工程概预算构成及取费方法未改前的工程概预算构成及取费方法建筑安装工程费由直接工程费（含人工费、材料费、施工机械使用建筑安装工程费由直接工程费（含人工费、材料费、施工机械使用费）、措施费（含安全文明施工费等通用措施费、专业工程措施费）、费）、措施费（含安全文明施工费等通用措施费、专业工程措施费）、间接费（含规费、企业管理费）、利润、税金（营业税8、及附加）构成。间接费（含规费、企业管理费）、利润、税金（营业税及附加）构成。上述直接工程费及措施费中的材料费、施工机械使用费均为含税价。措上述直接工程费及措施费中的材料费、施工机械使用费均为含税价。措施费及间接费、利润的取费办法：根据施费及间接费、利润的取费办法：根据城市轨道交通工程设计概预算城市轨道交通工程设计概预算编制办法（编制办法（2007），通用措施费（安全文明施工、夜间施工费、二次，通用措施费（安全文明施工、夜间施工费、二次6搬运费、已完工程及设备保护费），以个别概预算工、料、机直接工程搬运费、已完工程及设备保护费），以个别概预算工、料、机直接工程费乘以相应措施费率取定；规费（含工程9、排污费、社会保障费、意外伤费乘以相应措施费率取定；规费（含工程排污费、社会保障费、意外伤害保险、住房公积金、工程定额测定费）、企业管理费、利润，以人工害保险、住房公积金、工程定额测定费）、企业管理费、利润，以人工费和施工机械使用费之和为计算基数，按不同工程类别，采用相应的费费和施工机械使用费之和为计算基数，按不同工程类别，采用相应的费率计列。率计列。(二二)营业税改增值税后的工程概预算构成及取费方法探讨营业税改增值税后的工程概预算构成及取费方法探讨建筑安装工程由营业税改征增值税后，增值税属于价外税，工程材建筑安装工程由营业税改征增值税后，增值税属于价外税，工程材料及施工机械费所含的增值税属于施10、工企业的进项税，可用于抵扣销项料及施工机械费所含的增值税属于施工企业的进项税，可用于抵扣销项税，不应再计入直接工程费及措施费中，即直接工程费及措施费中的材税，不应再计入直接工程费及措施费中，即直接工程费及措施费中的材料费、施工机械使用费应调整为不含税（增值税）价。料费、施工机械使用费应调整为不含税（增值税）价。而通用措施费是以个别概预算工、料、机直接工程费乘以相应措施而通用措施费是以个别概预算工、料、机直接工程费乘以相应措施费率取定，因为料、机直接工程费调整为不含税价，所以通用措施费取费率取定，因为料、机直接工程费调整为不含税价，所以通用措施费取费费率应相应调整（调高）。规费、企业管理费、利润11、是以人工费和施费费率应相应调整（调高）。规费、企业管理费、利润是以人工费和施7工机械使用费之和为计算基数，因为施工机械使用费调整为不含税价，工机械使用费之和为计算基数，因为施工机械使用费调整为不含税价，所以相应的费率应相应调整（调高）。所以相应的费率应相应调整（调高）。根据根据建设工程工程量清单计价规范建设工程工程量清单计价规范(GB50500-2008)以工程量清以工程量清单计价的工程，其工程量清单计价也应相应调整，即：直接工程费及措单计价的工程，其工程量清单计价也应相应调整，即：直接工程费及措施费中的材料费、施工机械使用费应调整为不含税（增值税）价；相应施费中的材料费、施工机械使用费应调整12、为不含税（增值税）价；相应调整取费基数与材料费、施工机械费相关措施费、规费等的取费费率。调整取费基数与材料费、施工机械费相关措施费、规费等的取费费率。三、营业税改增值税对甲供材料、混合销售业务税收政策的影响三、营业税改增值税对甲供材料、混合销售业务税收政策的影响(一一)营业税改增值税对甲供材料税收政策的影响营业税改增值税对甲供材料税收政策的影响根据营业税暂行条例实施细则，甲供材料应并入营业额计征营业税根据营业税暂行条例实施细则，甲供材料应并入营业额计征营业税，即材料无论是甲供还是乙供，其税负是一样的。，即材料无论是甲供还是乙供，其税负是一样的。营业税改增值税后，材料甲供与材料乙供在税负上存在差13、异，因为营业税改增值税后，材料甲供与材料乙供在税负上存在差异，因为若材料乙供，其购进材料的进项税可以抵扣，若材料甲供，购进材料的若材料乙供，其购进材料的进项税可以抵扣，若材料甲供，购进材料的进项税无法抵扣。进项税无法抵扣。8(二二)营业税改增值税对混合销售业务税收政策的影响营业税改增值税对混合销售业务税收政策的影响根据营业税暂行条例实施细则第七条，提建筑业劳务的同时销售自产根据营业税暂行条例实施细则第七条，提建筑业劳务的同时销售自产货物的混合销售行为，应当分别核算应税劳务的营业额和货物的销售货物的混合销售行为，应当分别核算应税劳务的营业额和货物的销售额，其应税劳务的营业额缴纳营业税，货物销售额14、不缴纳营业税（缴额，其应税劳务的营业额缴纳营业税，货物销售额不缴纳营业税（缴纳增值税）。营业税改增值税后，因建筑业增值税率为纳增值税）。营业税改增值税后，因建筑业增值税率为11%，销售货，销售货物增值税率为物增值税率为17%，所以提建筑业劳务的同时销售自产货物的混合销，所以提建筑业劳务的同时销售自产货物的混合销售行为，还是要分别核算劳务的营业额和货物的销售额，分别适用售行为，还是要分别核算劳务的营业额和货物的销售额，分别适用11%、17%的增值税率计算缴纳税费。的增值税率计算缴纳税费。9 四、对企业税收管理的影响四、对企业税收管理的影响一是纳税地点发生变化：改革后，建筑企业不再向应税劳务发生地15、的一是纳税地点发生变化：改革后，建筑企业不再向应税劳务发生地的主管税务机关申报纳税，而是向机构所在地税务机关申报纳税。二是扣主管税务机关申报纳税，而是向机构所在地税务机关申报纳税。二是扣缴业务人发生变化：现行建筑业工程实行总承包、分包方式的，以总承缴业务人发生变化：现行建筑业工程实行总承包、分包方式的，以总承包为扣缴义务人，改革后，总承包和分包人都是增值包为扣缴义务人，改革后，总承包和分包人都是增值税税一般纳税人，不一般纳税人，不再执行总承包为扣缴义务人的规定。三是征税范围的变化：建筑行业是再执行总承包为扣缴义务人的规定。三是征税范围的变化：建筑行业是一个综合性行业，上游行业如工程勘察、工程设16、计、科研院所、监理咨一个综合性行业，上游行业如工程勘察、工程设计、科研院所、监理咨询、设备租赁、砂石料供货商和工程劳务等方面是否实行营业税改征增询、设备租赁、砂石料供货商和工程劳务等方面是否实行营业税改征增值税，关系到建筑企业能否取得抵扣的增值税税票，对建筑企业征税范值税，关系到建筑企业能否取得抵扣的增值税税票，对建筑企业征税范围将带来较大的影响。四是税率的变化：建筑业不再以围将带来较大的影响。四是税率的变化：建筑业不再以3%的营业税税率的营业税税率进行征收，而是改为新的进行征收，而是改为新的11%税率征收增值税。另外，建筑企业在纳税税率征收增值税。另外，建筑企业在纳税申报、增值税税票取得、已17、缴纳增值税税款抵扣、纳税期限、优惠政策申报、增值税税票取得、已缴纳增值税税款抵扣、纳税期限、优惠政策等方面也将发生较大的变化。等方面也将发生较大的变化。10五、对企业总体税负的影响五、对企业总体税负的影响 建筑业改征增值税后，税负为建筑业增值税及附加（材料及机械费的进项税建筑业改征增值税后，税负为建筑业增值税及附加（材料及机械费的进项税可以抵扣）；而建筑业征收营业税时，税负包含：材料及机械费的进项税、建可以抵扣）；而建筑业征收营业税时，税负包含：材料及机械费的进项税、建安营业税及附加。营业税改增值税后，主要是消除了材料及机械费的重复征税安营业税及附加。营业税改增值税后，主要是消除了材料及机械费18、的重复征税而降低了税负。而降低了税负。营业税改征增值税对企业的影响主要取决于于适用税率水平、毛利率及营业营业税改征增值税对企业的影响主要取决于于适用税率水平、毛利率及营业成本中可抵扣项占比等因素，税改后适用税率低、毛利率较低、可抵扣项目占成本中可抵扣项占比等因素，税改后适用税率低、毛利率较低、可抵扣项目占比较高的建筑企业受益较大。从比较高的建筑企业受益较大。从2012年营业税改征增值税试点来看，由于增值年营业税改征增值税试点来看，由于增值税相对营业税税率提高且抵扣不充分，上海市交通运输业税负均有不同程度的税相对营业税税率提高且抵扣不充分，上海市交通运输业税负均有不同程度的提高，但上海市制定了过19、渡性财政扶持的配套措施，对上海市交通运输企业实提高，但上海市制定了过渡性财政扶持的配套措施，对上海市交通运输企业实行补贴，有望缓解交通运输企业的税收负担。所以，建筑行业营业税改征增值行补贴，有望缓解交通运输企业的税收负担。所以，建筑行业营业税改征增值税后，首先面临的就是期初税款抵扣问题，主要涉及到建筑企业期初库存材料税后，首先面临的就是期初税款抵扣问题，主要涉及到建筑企业期初库存材料和机械设备等固定资产增值税进项税额抵扣问题。为了体现公平税负和保证国和机械设备等固定资产增值税进项税额抵扣问题。为了体现公平税负和保证国家税收征收改革政策的稳定性，推测建筑企业营业税改征增值税后，期初库存家税收征收20、改革政策的稳定性，推测建筑企业营业税改征增值税后，期初库存材料和机械设备等固定资产增值税进项税额也应当可以分期抵扣。其次要考虑材料和机械设备等固定资产增值税进项税额也应当可以分期抵扣。其次要考虑对建筑企业当期税负的影响。对建筑企业当期税负的影响。11 如某建筑企业全年完成营业收入如某建筑企业全年完成营业收入11000万元，实际成本万元，实际成本10000万元，万元，按按中国上市公司业绩评价报告中国上市公司业绩评价报告2011中有关建筑行业上市公司价值分中有关建筑行业上市公司价值分析来看，析来看，2010年在建筑业工程结算成本中，原材料约占年在建筑业工程结算成本中，原材料约占55%，人工成本，人21、工成本约占约占35%，其他费用占比不超过，其他费用占比不超过10%。按此比例计算，改革前，年应交。按此比例计算，改革前，年应交营业税营业税330（110003%）万元；改革后，在考虑当年没有新增可以抵）万元；改革后，在考虑当年没有新增可以抵扣增值税进项税额的机械设备等固定资产的情况下，能够抵扣施工项目扣增值税进项税额的机械设备等固定资产的情况下，能够抵扣施工项目进项税额进项税额644（5500+1000）（1+11%）11%万元（按现行规定人万元（按现行规定人工费不能抵扣进项税额），加上企业机构所在地还可以取得的能够抵扣工费不能抵扣进项税额），加上企业机构所在地还可以取得的能够抵扣进项税额进项22、税额50万元（估计能够取得的增值税税票总额为万元（估计能够取得的增值税税票总额为500多万元），年多万元），年应交增值税应交增值税1210（1100011%）万元，这样简单对比征收增值税比营）万元，这样简单对比征收增值税比营业税多交业税多交516（1210-644-50）万元。但如果企业当年新购置了施工设）万元。但如果企业当年新购置了施工设备，其总额为备，其总额为1000万元，则相应增加能够抵扣的增值税进项税额万元，则相应增加能够抵扣的增值税进项税额991000（1+11%）11%万元。因此，营业税改征增值税后，一方万元。因此，营业税改征增值税后，一方面有利于建筑企业提高机械设备装备水平，改善23、企业财务状况，优化资面有利于建筑企业提高机械设备装备水平，改善企业财务状况，优化资12产结构，增强企业竞争能力；另一方面通过引进新的机械设备和流水产结构，增强企业竞争能力；另一方面通过引进新的机械设备和流水线，减少作业人员，降低人工费支出，又反过来降低了企业的税负。最线，减少作业人员，降低人工费支出，又反过来降低了企业的税负。最后，约占后，约占35%比例的人工成本中，不全是本企业自身发生的人工费，其比例的人工成本中，不全是本企业自身发生的人工费，其中还包含至少中还包含至少20%劳务分包成本，由于国家对劳务公司是否也实行由营劳务分包成本，由于国家对劳务公司是否也实行由营业税改征增值税还没有定论，24、如果不同步进行改革，这部分劳务分包成业税改征增值税还没有定论，如果不同步进行改革，这部分劳务分包成本对建筑企业增值税税负影响最大。本对建筑企业增值税税负影响最大。六、对企业收入确认的影响六、对企业收入确认的影响一是以固定造价合同为基础，实施营业税改征增值税对建筑业收入和一是以固定造价合同为基础，实施营业税改征增值税对建筑业收入和毛利确认的影响。在没有实行营业税改征增值税前，由于营业税属于价毛利确认的影响。在没有实行营业税改征增值税前，由于营业税属于价内税，合同收入中包含营业税；而实行营业税改征增值税后，增值税是内税，合同收入中包含营业税；而实行营业税改征增值税后，增值税是价外税，合同收入中不包25、含增值税。同时，合同预计总成本中由于与成价外税，合同收入中不包含增值税。同时，合同预计总成本中由于与成本有关的原材料、燃料和租赁费等发生的增值税进项税额也不再是实际本有关的原材料、燃料和租赁费等发生的增值税进项税额也不再是实际成本的组成部分，合同预计总成本将比改征前要少。此外，当期确认的成本的组成部分，合同预计总成本将比改征前要少。此外，当期确认的13合同费用只是剔除了增值税进项税额，而其他如人工成本等费用则不能合同费用只是剔除了增值税进项税额，而其他如人工成本等费用则不能剔除增值税进项税额；当期确认的合同收入中是按总价剔除了增值税进剔除增值税进项税额；当期确认的合同收入中是按总价剔除了增值税26、进项税额，而当期确认的合同费用中只是部分剔除了增值税进项税额，所项税额，而当期确认的合同费用中只是部分剔除了增值税进项税额，所以，当期确认的合同收入和当期确认的合同毛利比改征前要少很多。以，当期确认的合同收入和当期确认的合同毛利比改征前要少很多。二是以成本加成合同为基础，实施营业税改征增值税对建筑业收入确二是以成本加成合同为基础，实施营业税改征增值税对建筑业收入确认的影响。成本加成合同是以合同约定或其他方式议定的成本为基础，认的影响。成本加成合同是以合同约定或其他方式议定的成本为基础，加上该成本的一定比例或定额费用确定工程价款的建造合同。营业税改加上该成本的一定比例或定额费用确定工程价款的建造27、合同。营业税改征增值税后，是以合同总价（营业总收入）为基数扣除实际成本费用中征增值税后，是以合同总价（营业总收入）为基数扣除实际成本费用中能够抵扣的增值税进项税额缴纳营业税，而实际成本费用中已不包含能能够抵扣的增值税进项税额缴纳营业税，而实际成本费用中已不包含能够按规定抵扣的增值税进项税额，实际成本费用比改征前要少。所以该够按规定抵扣的增值税进项税额，实际成本费用比改征前要少。所以该成本的一定比例或定额费用也将随之发生变化，可能实际营业总收入比成本的一定比例或定额费用也将随之发生变化，可能实际营业总收入比改征前要多一些。改征前要多一些。14七、对企业税收筹划的影响七、对企业税收筹划的影响依据依28、据营业税改征增值税试点方案营业税改征增值税试点方案的规定，原归属试点地区的营业的规定，原归属试点地区的营业税收入，改征增值税后收入仍归属试点地区，税款分别入库。从长期来税收入，改征增值税后收入仍归属试点地区，税款分别入库。从长期来分析，依据目前营业税一般在工程项目所在地缴纳的惯例，改征后，为分析，依据目前营业税一般在工程项目所在地缴纳的惯例，改征后，为了不影响当地的税源，推测增值税将在工程项目所在地预征，在机构所了不影响当地的税源，推测增值税将在工程项目所在地预征，在机构所在地允许抵扣的方法。这样一来，企业将面临更为复杂的税收筹划管在地允许抵扣的方法。这样一来，企业将面临更为复杂的税收筹划管理29、。一是企业所有能够按规定抵扣的增值税发票原件全部要汇总到企业理。一是企业所有能够按规定抵扣的增值税发票原件全部要汇总到企业机构所在地，由机构所在地在缴纳增值税时，进行进项税额抵扣。对大机构所在地，由机构所在地在缴纳增值税时，进行进项税额抵扣。对大型建筑企业而言，由于工程项目众多、分布也比较广，增值税税票收集型建筑企业而言，由于工程项目众多、分布也比较广，增值税税票收集也不是容易事。二是现在许多项目自行采购部分物资和小型设备并自行也不是容易事。二是现在许多项目自行采购部分物资和小型设备并自行租赁机械等，基本上都是以企业设立的项目部或指挥部名义与供货方或租赁机械等，基本上都是以企业设立的项目部或指30、挥部名义与供货方或租赁方签订的合同，企业应当规范相关合同，所有对外交易合同要全部租赁方签订的合同，企业应当规范相关合同，所有对外交易合同要全部要以企业名称对外进行签订，取得的增值税发票名称必须与企业全称一要以企业名称对外进行签订，取得的增值税发票名称必须与企业全称一致。致。15同时，企业机构所在地要及时将所有在异地项目当期发生的增值税税票同时，企业机构所在地要及时将所有在异地项目当期发生的增值税税票的原件收集齐全，在申报当期增值税时一并提交税务机关申请抵扣。三的原件收集齐全，在申报当期增值税时一并提交税务机关申请抵扣。三是对建设单位确认的当期企业验工计价收入凭据与所在地税务机关可能是对建设单位31、确认的当期企业验工计价收入凭据与所在地税务机关可能预征的增值税，要及时汇总到企业机构所在地进行纳税申报和抵扣。四预征的增值税，要及时汇总到企业机构所在地进行纳税申报和抵扣。四是由于增值税纳税和管理较为复杂，营业额改征增值税后，企业机构所是由于增值税纳税和管理较为复杂，营业额改征增值税后，企业机构所在地需要设置专门的税务岗位，增设相关人员，统一管理企业税务筹在地需要设置专门的税务岗位，增设相关人员，统一管理企业税务筹划。划。八、对企业海外经营的影响八、对企业海外经营的影响九、对企业集团经营管理的影响九、对企业集团经营管理的影响目前建筑企业集团成员企业由于规模相对较小，竞争力不强，大部分都目前建筑32、企业集团成员企业由于规模相对较小，竞争力不强，大部分都是由集团公司（母公司）统一对外投标，中标签订合同后再在成员企业是由集团公司（母公司）统一对外投标，中标签订合同后再在成员企业内部进行分解，由成员企业负责施工，集团公司按施工进度向建设单位内部进行分解，由成员企业负责施工，集团公司按施工进度向建设单位进行验工计价，并由建设单位统一代扣代缴营业税等其他税费。进行验工计价，并由建设单位统一代扣代缴营业税等其他税费。16 十、对企业核心竞争力的影响十、对企业核心竞争力的影响目前建筑企业集团成员企业由于规模相对较小，竞争力不强，大部分目前建筑企业集团成员企业由于规模相对较小，竞争力不强，大部分都是由集33、团公司（母公司）统一对外投标，中标签订合同后再在成员企都是由集团公司（母公司）统一对外投标，中标签订合同后再在成员企业内部进行分解，由成员企业负责施工，集团公司按施工进度向建设单业内部进行分解，由成员企业负责施工，集团公司按施工进度向建设单位进行验工计价，并由建设单位统一代扣代缴营业税等其他税费。成员位进行验工计价，并由建设单位统一代扣代缴营业税等其他税费。成员企业根据完成的工作量向集团公司办理验工计价时，也按同比例将建设企业根据完成的工作量向集团公司办理验工计价时，也按同比例将建设单位代扣代缴的税金列转给成员企业。但实行营业税改增值税后，将会单位代扣代缴的税金列转给成员企业。但实行营业税改增34、值税后，将会发生重大变化。一是法人主体不相容性。集团公司与具有法人资格的成发生重大变化。一是法人主体不相容性。集团公司与具有法人资格的成员企业，都必须独立履行纳税义务，具有法人资格的成员企业应与集团员企业，都必须独立履行纳税义务，具有法人资格的成员企业应与集团公司签订分包合同，取得的收入应在成员企业机构所在地缴纳增值税，公司签订分包合同，取得的收入应在成员企业机构所在地缴纳增值税，并将增值税发票提供给集团公司，集团公司从建设单位取得的全部收入并将增值税发票提供给集团公司，集团公司从建设单位取得的全部收入扣除包括成员企业已缴纳的增值税进项税额后应在企业机构所在地缴纳扣除包括成员企业已缴纳的增值税35、进项税额后应在企业机构所在地缴纳增值税，建设单位和集团公司都不能再代扣代缴税费。二是目前集团公增值税，建设单位和集团公司都不能再代扣代缴税费。二是目前集团公司为了发挥规模优势，由集团公司统一集中采购的物资是由集团公司司为了发挥规模优势，由集团公司统一集中采购的物资是由集团公司 17是由集团公司与供应商签订的合同，取得的增值税发票的购买方名称是是由集团公司与供应商签订的合同，取得的增值税发票的购买方名称是集团公司，只能由集团公司缴纳增值税时，全部进行抵扣，而不能按向集团公司，只能由集团公司缴纳增值税时，全部进行抵扣，而不能按向成员企业提供物资所缴纳的增值税，由成员企业负责抵扣。笔者认为，成员企业36、提供物资所缴纳的增值税，由成员企业负责抵扣。笔者认为，解决这一方法的途径，可以由集团公司统一与供应商进行洽谈，但签订解决这一方法的途径，可以由集团公司统一与供应商进行洽谈，但签订合同时，由集团公司和成员企业分别与供货商签订合同，各自取得的增合同时，由集团公司和成员企业分别与供货商签订合同，各自取得的增值税进项税票，由各自分别进行抵扣。三是营业税改增值税后，如果实值税进项税票，由各自分别进行抵扣。三是营业税改增值税后，如果实行建筑企业增值税在工程项目所在地按一定比例就地预缴增值税，对集行建筑企业增值税在工程项目所在地按一定比例就地预缴增值税，对集团和成员企业影响很大：集团公司作为一级法人要预缴增37、值税，参与建团和成员企业影响很大：集团公司作为一级法人要预缴增值税，参与建设的具有法人资格的成员企业也要预缴增值税，对集团现金流管理产生设的具有法人资格的成员企业也要预缴增值税，对集团现金流管理产生巨大影响。四是针对营业税改征增值税以及巨大影响。四是针对营业税改征增值税以及中华人民共和国企业所得中华人民共和国企业所得税法税法取消集团合并缴纳企业所得税这一做法，笔者建议，集团要对既取消集团合并缴纳企业所得税这一做法，笔者建议，集团要对既有的或新设立具有法人资格的成员企业重新进行战略考虑，撤销具有法有的或新设立具有法人资格的成员企业重新进行战略考虑，撤销具有法人资格的成员企业，变更或新设立不具有法38、人资格的分公司，这将大大人资格的成员企业，变更或新设立不具有法人资格的分公司，这将大大地减轻集团公司和成员企业纳税的工作量。地减轻集团公司和成员企业纳税的工作量。18第二讲第二讲建筑施工企业建筑施工企业“营改增营改增”过渡期应对策略过渡期应对策略 一、企业所得税扣除项目税务风险管控一、企业所得税扣除项目税务风险管控1职工福利费。企业实际发生的满足职工共同需要的集体生活、文职工福利费。企业实际发生的满足职工共同需要的集体生活、文化、体育等方面的职工福利费支出，不超过工资薪金总额化、体育等方面的职工福利费支出，不超过工资薪金总额14%的部分，的部分，准予扣除。准予扣除。2.工会经费。企业拨缴的工会39、经费，不超过工资薪金总额工会经费。企业拨缴的工会经费，不超过工资薪金总额2%的部分的部分准予扣除。准予扣除。3.职工教育经费。企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总职工教育经费。企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额额2.5%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。4公益金捐赠支出。企业发生的公益金捐赠支出。不超过年度利润公益金捐赠支出。企业发生的公益金捐赠支出。不超过年度利润总额总额12%部分，准予扣除。部分，准予扣除。5业务招待费。企业实际发生的与生产经营活动有关的业务招待业务招待费。企业实际发生的与生产40、经营活动有关的业务招待费，按照实际发生额的费，按照实际发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入额（含视同销售收入额）的入额（含视同销售收入额）的5。19二、发票税务风险管控二、发票税务风险管控（一）（一）中华人民共和国发票管理办法中华人民共和国发票管理办法第六章罚则第六章罚则第三十六条违反发票管理法规的行为包括：第三十六条违反发票管理法规的行为包括：未按照规定印制发票或者生产发票防伪专用品的；未按照规定印制发票或者生产发票防伪专用品的；未按照规定领购发票的；未按照规定领购发票的；未按照规定开具发票的；未按照规定开具发票的；未按照规定取得发票的41、；未按照规定取得发票的；未按照规定保管发票的；未按照规定保管发票的；第三十九条违反发票管理法规，导致其他单位或者个人未缴、少第三十九条违反发票管理法规，导致其他单位或者个人未缴、少缴或者骗取税款的，由税务机关没收非法所得，可以并处未缴、少缴缴或者骗取税款的，由税务机关没收非法所得，可以并处未缴、少缴或者骗取的税款一倍以下的罚款或者骗取的税款一倍以下的罚款。20（二）规避取得虚开增值税专用发票的风险（二）规避取得虚开增值税专用发票的风险1、提高风险防范意识，尽力防止取得、虚开发票、提高风险防范意识，尽力防止取得、虚开发票2、对供货单位应当做必要的考察、对供货单位应当做必要的考察3、要尽量通过银行42、账户划拨货款、要尽量通过银行账户划拨货款4、要求对方提供有关资料，将相关信息进行比对，落实其中内容的一、要求对方提供有关资料，将相关信息进行比对，落实其中内容的一致性和合法性致性和合法性5、对有疑点的发票，要及时向税务机关求助查证、对有疑点的发票，要及时向税务机关求助查证6、借助中介机构、借助中介机构7、开票、开票“七不七不”：（1）不）不“大头小尾大头小尾”，是指发票填开人将复写发票分联分别填写，发票，是指发票填开人将复写发票分联分别填写，发票或付款报销联开大金额，而存根联、记帐联则开小金额。或付款报销联开大金额，而存根联、记帐联则开小金额。（2）转借代开，是指填开发票单位或个人之间相互转借43、发票或超越工）转借代开，是指填开发票单位或个人之间相互转借发票或超越工作职责范围，徇私情违章替别人开具发票。作职责范围，徇私情违章替别人开具发票。21（3）不）不“卖甲开乙卖甲开乙”，是指导发票填开人为了迎合顾客的要求，故意将，是指导发票填开人为了迎合顾客的要求，故意将甲写成乙，帮助他人弄虚作假。甲写成乙，帮助他人弄虚作假。（4）不拆本使用，是指用票部门将整本发票拆开零星使用。它极易造）不拆本使用，是指用票部门将整本发票拆开零星使用。它极易造成发票丢失，不易管理。成发票丢失，不易管理。（5）不错位开票，是指填开发票部门未按发票的最高面额开票。例如）不错位开票，是指填开发票部门未按发票的最高面额44、开票。例如：开百元的发票不能在千元发票上开具，十元的不能在百元发票上开：开百元的发票不能在千元发票上开具，十元的不能在百元发票上开具。具。（6）不涂改套用，是指开票部门由于填写错误，为了简化工作而自行）不涂改套用，是指开票部门由于填写错误，为了简化工作而自行在原发票上作涂改。在原发票上作涂改。（7）不开空白发票。）不开空白发票。（8）不开具公司经营范围以外的发票。）不开具公司经营范围以外的发票。22三、项目工程造价管控三、项目工程造价管控（一）招标投标阶段管理（一）招标投标阶段管理1、合理确定项目实施成本。在招标投标中，投标竞争重点之一就是、合理确定项目实施成本。在招标投标中，投标竞争重点之一45、就是价格竞争，而价格优势的形成要求造价编制人员凭借自己对市场信息的价格竞争，而价格优势的形成要求造价编制人员凭借自己对市场信息的掌握，从以往类似施工条件、结构相似的工程中取其实际成本资料及企掌握，从以往类似施工条件、结构相似的工程中取其实际成本资料及企业内部定额计算出工程量清单。在工程量清单的基础上根据技术部门，业内部定额计算出工程量清单。在工程量清单的基础上根据技术部门，提出的技术措施和施工组织方案、生产部门提出的提出的技术措施和施工组织方案、生产部门提出的设备设备配备规模、劳资配备规模、劳资部提出的各工种结构和人员规模及招标文件规定的材料供应方式，确定部提出的各工种结构和人员规模及招标文件46、规定的材料供应方式，确定工程量清单中各分部分项目的人力、材料、机械等的费用；根据工程所工程量清单中各分部分项目的人力、材料、机械等的费用；根据工程所在地与现驻地距离及需调遣的人员在地与现驻地距离及需调遣的人员设备设备数量调遣数量调遣费用、项目部管理人员费用、项目部管理人员23数量和交通工具、检验工具等配备情况计算现场管理费用及本工程应交数量和交通工具、检验工具等配备情况计算现场管理费用及本工程应交的税金；再加上招标费用和预计发生的交工后的保修服务费等计算出施的税金；再加上招标费用和预计发生的交工后的保修服务费等计算出施工企业承揽该工程的全部直接支出。并以此作为施工企业投标报价的最工企业承揽该工47、程的全部直接支出。并以此作为施工企业投标报价的最低报价提供给决策者，为企业既能中标又能取得合理赢利奠定基础。低报价提供给决策者，为企业既能中标又能取得合理赢利奠定基础。2、根据报价策略，确定投标报价。有了一个项目的成本与造价，施、根据报价策略，确定投标报价。有了一个项目的成本与造价，施工企业还应讲究报价策略。既要考虑自身的优势和劣势，也要分析招标工企业还应讲究报价策略。既要考虑自身的优势和劣势，也要分析招标项目的特点。按照工程项目的不同特点、类别、施工条件等来选择报项目的特点。按照工程项目的不同特点、类别、施工条件等来选择报价，对一个工程总报价基本确定的项目，灵活运用不平衡报价法，把某价，对一48、个工程总报价基本确定的项目，灵活运用不平衡报价法，把某些项目的单价定得比正常水平高些，把另一项目的单价则定得比正常水些项目的单价定得比正常水平高些，把另一项目的单价则定得比正常水平低些，但必须避免出现畸型报价，导致废标。平低些，但必须避免出现畸型报价，导致废标。 24（二）合同签订阶段管理（二）合同签订阶段管理合同是工程管理的灵魂，项目的实施与管理就应将一切工作都放在合合同是工程管理的灵魂，项目的实施与管理就应将一切工作都放在合同的签订和管理上，争取更多的权益，减少转移或规避合同风险因素、同的签订和管理上，争取更多的权益，减少转移或规避合同风险因素、降低项目成本、提高经济效益是合同订立的原则。49、因此，在合同签订阶降低项目成本、提高经济效益是合同订立的原则。因此，在合同签订阶段就必须充分结合工程造价管理。合同价款及工程款支付是合同签订阶段就必须充分结合工程造价管理。合同价款及工程款支付是合同签订阶段的重要内容之一，因而应按合同内容明确协议条款，对合同中涉及费段的重要内容之一，因而应按合同内容明确协议条款，对合同中涉及费用的如工期、价款及支付方式、违约争议处理等，都应有明确的约定；用的如工期、价款及支付方式、违约争议处理等，都应有明确的约定；在签订的过程中，对招标文件和设计不明确、不具体的内容可通过谈在签订的过程中，对招标文件和设计不明确、不具体的内容可通过谈判，争取得到有利于合理低价的50、合同条款；同时应区分不同的施工管理判，争取得到有利于合理低价的合同条款；同时应区分不同的施工管理模式，依据中标的工程量清单报价，界定业主和承包商之间的风险，明模式，依据中标的工程量清单报价，界定业主和承包商之间的风险，明确索赔条款，做好项目的事前控制；此外，应争取工程保险、工程担保确索赔条款，做好项目的事前控制；此外，应争取工程保险、工程担保等风险控制措施，使风险得到适当转移、有效分散和合理规避，提高工等风险控制措施，使风险得到适当转移、有效分散和合理规避，提高工程造价的控制效量。程造价的控制效量。25（三）施工阶段管理（三）施工阶段管理（1）编制目标责任成本和目标责任预算。工程中标后开工之前51、，造价）编制目标责任成本和目标责任预算。工程中标后开工之前，造价编制人员应指导项目部确定工程的目标责任成本，项目部应根据目标责编制人员应指导项目部确定工程的目标责任成本，项目部应根据目标责任成本编制控制计划。存中标额的基础上调整预算以确定工程项目的预任成本编制控制计划。存中标额的基础上调整预算以确定工程项目的预算成本，即从中标额中减掉间接费用、利润等项目，在确定预算成本中算成本，即从中标额中减掉间接费用、利润等项目，在确定预算成本中的税金时，如果其数额高于或低于向业主收取的数额时，要按实际应交的税金时，如果其数额高于或低于向业主收取的数额时，要按实际应交数予以调整；现场经费中的临时设施费根据实52、际需要进行调整，先将中数予以调整；现场经费中的临时设施费根据实际需要进行调整，先将中标价中的临时设施费减掉，再根据施工现场实际产生的费用计入预算标价中的临时设施费减掉，再根据施工现场实际产生的费用计入预算成本。预算成本是项目成本的最高限额，严防突破。根据本工程的合同成本。预算成本是项目成本的最高限额，严防突破。根据本工程的合同承诺、工程所处环境、人力、配备及市场发展趋势分别制定出材料费、承诺、工程所处环境、人力、配备及市场发展趋势分别制定出材料费、机械费、人工费及数量比较大的材料单价控制表，制定出各分部分项工机械费、人工费及数量比较大的材料单价控制表，制定出各分部分项工程的责任预算。项目部以各53、分部分项工程的实物量为基础，按照部门、程的责任预算。项目部以各分部分项工程的实物量为基础，按照部门、施工队和班组的分工进行分解，形成各部门、施工队和班组的责任施工队和班组的分工进行分解，形成各部门、施工队和班组的责任26成本，为以后的成本控制作好准备。成本，为以后的成本控制作好准备。（2）对人工费、材料费、机械费的控制与管理。在人工费控制上实耗）对人工费、材料费、机械费的控制与管理。在人工费控制上实耗工日数不得超过定额工日数，并结合实际发放工资与定额工资的情况对工日数不得超过定额工日数，并结合实际发放工资与定额工资的情况对各工种直接费用进行控制。材料采购要尽量减少中间环节或直接从厂家各工种直接54、费用进行控制。材料采购要尽量减少中间环节或直接从厂家进货，拉大与预算价的降幅，争取更大的利润空间，实现工程项目的低进货，拉大与预算价的降幅，争取更大的利润空间，实现工程项目的低成本目标控制；材料采购数量原则上不得超过预算数，实耗数与预算数成本目标控制；材料采购数量原则上不得超过预算数，实耗数与预算数有差异时，应认真进行分析。关于施工机械费的控制，施工企业要切实有差异时，应认真进行分析。关于施工机械费的控制，施工企业要切实加强设备的维护与保养，提高设备的利用率和完好率。对确需租用外部加强设备的维护与保养，提高设备的利用率和完好率。对确需租用外部机械的，要做好工序的衔接，提高利用率，促使其满负荷运55、转，对于按机械的，要做好工序的衔接，提高利用率，促使其满负荷运转，对于按完成工作量结算的外部设备，要做好原始记录，计量准确。同时，还要完成工作量结算的外部设备，要做好原始记录，计量准确。同时，还要按月做好成本原始资料的收集和整理工作，正确计算月度工程成本，并按月做好成本原始资料的收集和整理工作，正确计算月度工程成本，并要按照目标责任预算考核要求按分部分项工程分析实际成本与预算成本要按照目标责任预算考核要求按分部分项工程分析实际成本与预算成本的差异，并对其进行分析，采取积极的防范措施纠正偏差。的差异，并对其进行分析，采取积极的防范措施纠正偏差。27（四）工程结算阶段管理（四）工程结算阶段管理在工56、程结算阶段，项日经济效益的好坏，还与最后阶段工程结算编在工程结算阶段，项日经济效益的好坏，还与最后阶段工程结算编制的正确、完整与否息息相关，工程项目做得再好，如少算，漏算那都制的正确、完整与否息息相关，工程项目做得再好，如少算，漏算那都是白算，包括对前面的一切的成本控制所采取的措施，一切的努力都将是白算，包括对前面的一切的成本控制所采取的措施，一切的努力都将会付诸东流，所以最后的汇总也显得尤为重要。一般来说，中标价加上会付诸东流，所以最后的汇总也显得尤为重要。一般来说，中标价加上各种设计变更及现场签证费用便形成了最终结算额。在向业主提出最终各种设计变更及现场签证费用便形成了最终结算额。在向业主57、提出最终结算额前，造价编制人员必须与财务人员进行认真全面的核对，如发现结算额前，造价编制人员必须与财务人员进行认真全面的核对，如发现实际支付和应收入二者之间有差距，应查明原因。实际支付和应收入二者之间有差距，应查明原因。28 四、项目工程成本管理四、项目工程成本管理工程项目成本之所以难以管理，在于它具有不确定性，受到施工时工程项目成本之所以难以管理，在于它具有不确定性，受到施工时间长期性、施工环境复杂性、施工项目危险性、施工场地露天性、施工间长期性、施工环境复杂性、施工项目危险性、施工场地露天性、施工难度不可避免性等多种不可控因素的影响。企业成本动态控制的成功之难度不可避免性等多种不可控因素的58、影响。企业成本动态控制的成功之处在于它是一种全风险的成本控制，能对工程项目的确定性成本和不确处在于它是一种全风险的成本控制，能对工程项目的确定性成本和不确定性成本进行全面控制。如对不确定性成本进行事前的充分预测和准定性成本进行全面控制。如对不确定性成本进行事前的充分预测和准备，当意外事件发生时，管理人员能及时采取应对措施。更为重要的是备，当意外事件发生时，管理人员能及时采取应对措施。更为重要的是企业还对工程项目进行弹性管理，即对于意外事件能采取恰当的应对措企业还对工程项目进行弹性管理，即对于意外事件能采取恰当的应对措施，当出现由于工程变更、资金紧缺、安全事故、天气等计划之外的事施，当出现由于工59、程变更、资金紧缺、安全事故、天气等计划之外的事件时，企业能透过预兆提前准备并应对意外；当发生诸如经济环境、国件时，企业能透过预兆提前准备并应对意外；当发生诸如经济环境、国家政策、地质灾害等不可预知的突发事件时，企业应及时调整控制手家政策、地质灾害等不可预知的突发事件时，企业应及时调整控制手段，随机应变，尽量降低或避免这些突发事件对工程项目的影响。段，随机应变，尽量降低或避免这些突发事件对工程项目的影响。29(一一)事前控制事前控制 一是按照不同的成本要求将目标成本进行细分，分解落实到每个阶一是按照不同的成本要求将目标成本进行细分，分解落实到每个阶段，纵向分解到各施工班组，横向分解到项目部领导、60、职能部门，建立段，纵向分解到各施工班组，横向分解到项目部领导、职能部门，建立纵向到底，横向到边的目标责任制体系，形成全员、全方位、全过程的纵向到底，横向到边的目标责任制体系，形成全员、全方位、全过程的项目成本管理格局。项目成本管理格局。二是工程中标后，应及时组织有关人员对项目进行评估。预算与投标二是工程中标后，应及时组织有关人员对项目进行评估。预算与投标预算进行对比，其差额实际就是计划施工盈利。预算进行对比，其差额实际就是计划施工盈利。三是为了编制合理的施工预算，可根据企业自身的管理水平和技术力三是为了编制合理的施工预算，可根据企业自身的管理水平和技术力量，材料市场价格变化等因素进行分析，也可61、制定内部施工定额。同时量，材料市场价格变化等因素进行分析，也可制定内部施工定额。同时还要编制施工管理费支出预算，严格控制分包费用，避免效益流失，项还要编制施工管理费支出预算，严格控制分包费用，避免效益流失，项目预算员要协助项目经理审核和控制分包单位的预算，避免目预算员要协助项目经理审核和控制分包单位的预算，避免“低进高低进高出出”，保证项目获得预期效益。，保证项目获得预期效益。3031(二二)事中控制事中控制 （1）工程项目开工时，认真做好图纸会审工作。）工程项目开工时，认真做好图纸会审工作。（2）在项目生产过程中，材料成本和机械设备使用占整个工程成本）在项目生产过程中，材料成本和机械设备使用62、占整个工程成本的的60%左右，有较大的节约潜力。往往在其他成本出现亏损时，要靠材左右，有较大的节约潜力。往往在其他成本出现亏损时，要靠材料的节约来弥补。因此，建立完善的采购和收发料制度十分必要，一般料的节约来弥补。因此，建立完善的采购和收发料制度十分必要，一般在不影响正常施工的前提下，减少材料储存量，以加速资金周转。在不影响正常施工的前提下，减少材料储存量，以加速资金周转。（3）分包成本本着）分包成本本着“量入为出量入为出”的原则，分包单位的选定可进行招标的原则，分包单位的选定可进行招标方方式，对分包项目结算，严格按分包合同执行；各专业分项工程都需经过式，对分包项目结算，严格按分包合同执行；各63、专业分项工程都需经过各责任部门验收合格后方可进行结算。各责任部门验收合格后方可进行结算。（4）“企业是利润中心，项目是成本中心企业是利润中心，项目是成本中心”。（5）在项目施工过程中，强化经济观念，树立全员经济意识，狠抓思）在项目施工过程中，强化经济观念，树立全员经济意识，狠抓思想作风，注重廉政建设是十分必要的。节约现场管理费用，精简管理机想作风，注重廉政建设是十分必要的。节约现场管理费用，精简管理机构，提高工作质量和效率。强化索赔意构，提高工作质量和效率。强化索赔意3233(三三)事后控制事后控制合同条款对工程竣工验收有十分明确的界定，因此，要做好工程技术合同条款对工程竣工验收有十分明确的界64、定，因此，要做好工程技术资料的收集、整理、汇总、归档，以确保工程竣工时技术资料的完整资料的收集、整理、汇总、归档，以确保工程竣工时技术资料的完整性、可靠性。在竣工决算阶段，项目部将有关决算资料提交预算部门，性、可靠性。在竣工决算阶段，项目部将有关决算资料提交预算部门，对中标预算，材料实耗，人工费等进行分析、比较、查漏补缺，确保工对中标预算，材料实耗，人工费等进行分析、比较、查漏补缺，确保工程竣工决算的正确性、完整性。程竣工决算的正确性、完整性。加强应收账款的管理工程竣工后要及加强应收账款的管理工程竣工后要及时进行结算，以明确债权、债务关系。时进行结算，以明确债权、债务关系。3435五、施工合同65、管控五、施工合同管控（一）树立合同观念，加强合同意识（一）树立合同观念，加强合同意识以以建筑法建筑法、招标投标法招标投标法、合同法合同法为依据。为依据。（二）设立合同管理机构、培养合同管理人才（二）设立合同管理机构、培养合同管理人才学习学习合同法合同法、建设工程施工合同示范文本、建设工程施工合同示范文本、最高法院关于审理建最高法院关于审理建设工程施工合同纠纷案件适用法律若干问题的解释设工程施工合同纠纷案件适用法律若干问题的解释等，并建立有效交等，并建立有效交流渠道。流渠道。（三）（三）建立和完善企业的合同管理体系及合同管理制度建立和完善企业的合同管理体系及合同管理制度施工企业就合同管理全过程的66、每个环节建立和健全具体的可操作制度，施工企业就合同管理全过程的每个环节建立和健全具体的可操作制度，这些环节应包括：介绍信的开具、信息的跟踪、合同的草拟、洽谈、评这些环节应包括：介绍信的开具、信息的跟踪、合同的草拟、洽谈、评审、用印、交底、责任分解、履约跟踪、变更、索赔、违约、解除、终审、用印、交底、责任分解、履约跟踪、变更、索赔、违约、解除、终止等。使合同管理有章可循，规范合同签订程序，减少失误。止等。使合同管理有章可循，规范合同签订程序，减少失误。36（四）（四）做好做好“合同交底合同交底”工作工作“合同交底合同交底”工作不到位是导致法律风险的重要因素之一。众所周知，工作不到位是导致法律风险67、的重要因素之一。众所周知，合同合同和合同分析的资料是工程实施管理的依据，但是合同条文本身往往不直和合同分析的资料是工程实施管理的依据，但是合同条文本身往往不直观明了，一些法律语言不容易理解，遇到具体问题，即便查询合同，查观明了，一些法律语言不容易理解，遇到具体问题，即便查询合同，查阅人也很难准确全面地理解。合同条文的解释权必须归合同管理人员。阅人也很难准确全面地理解。合同条文的解释权必须归合同管理人员。如果在合同实如果在合同实（五）建立合同管理信息系统（五）建立合同管理信息系统信息是合同管理的窗口。为了能及时掌握合同的实施情况，合同文件、信息是合同管理的窗口。为了能及时掌握合同的实施情况，合同68、文件、变更记录、补充协议、会议纪要、各方的来往函件等文件要及时传递给变更记录、补充协议、会议纪要、各方的来往函件等文件要及时传递给合同管理人员，在信息技术高速发展的今天，合同管理应建立在信息管合同管理人员，在信息技术高速发展的今天，合同管理应建立在信息管理的基础上，施工企业要充分利用网络的优势进行合同管理，可以建立理的基础上，施工企业要充分利用网络的优势进行合同管理，可以建立局域网、信息网站等。局域网、信息网站等。37六、加强施工机械设备等固定资产管控六、加强施工机械设备等固定资产管控1、选型、选型与购置与购置2、验收与试运转、验收与试运转机械设备到货后，根据合同及随机技术文件进行验收，不合格69、的要在机械设备到货后，根据合同及随机技术文件进行验收，不合格的要在索赔期限内提出索赔，验收合格的，使用前按试运转方案进行试运转。索赔期限内提出索赔，验收合格的，使用前按试运转方案进行试运转。3、分类与编号、分类与编号4、建账立卡、建账立卡5、建立单机技术档案、建立单机技术档案6、调拨与调配、调拨与调配7、封存、封存8、折旧、大修、更新改造、折旧、大修、更新改造9、报废、清查、报废、清查38 七、强化存货管理七、强化存货管理期初的库存材料、机械设备等固定资产增值税进项税额预计可以分期期初的库存材料、机械设备等固定资产增值税进项税额预计可以分期抵扣；其次，涉及到的建筑企业当期税负。以实例阐述：某建70、筑施工企抵扣；其次，涉及到的建筑企业当期税负。以实例阐述：某建筑施工企业年末营业收入业年末营业收入12，000万元，成本万元，成本10，000万元，根据万元，根据中国上市公中国上市公司业绩评价报告司业绩评价报告2011中有关建筑企业上市公司价值分析看，建筑企业中有关建筑企业上市公司价值分析看，建筑企业工程结算成本中，人工成本占工程结算成本中，人工成本占35%，材料成本占，材料成本占55%，其他费用成本占，其他费用成本占比不超过比不超过10%，按照这个比例来看，在，按照这个比例来看，在“营改增营改增”前，应交营业税为前，应交营业税为360万元（万元（120003%）；）；“营改增营改增”后，若是71、当年未增加能够抵扣增值税后，若是当年未增加能够抵扣增值税进进项税额机械设备等固定资产的情况下，同时按照现行规定，人工费不能项税额机械设备等固定资产的情况下，同时按照现行规定，人工费不能抵扣进项税额，因此能够抵扣施工项目现场进项税额抵扣进项税额，因此能够抵扣施工项目现场进项税额654万元万元（5500+1000）（1+11%）11%，加上企业机构所在地还可，加上企业机构所在地还可以取得的能够抵扣进项税额以取得的能够抵扣进项税额50万元（估计能够取得的增值税税票总价万元（估计能够取得的增值税税票总价500多万元），企业的年应交增值税为多万元），企业的年应交增值税为1，320万元（万元（12000172、1%），），应当征收的增值税为应当征收的增值税为616万元（万元（1320-654-50），），39 比交营业税时要高；但若企业当年购置的新的用于施工生产的设备总比交营业税时要高；但若企业当年购置的新的用于施工生产的设备总价为价为1，200万元，则能够抵扣增值税进项税额万元，则能够抵扣增值税进项税额118.9万元万元1200/（1+11%）11%。由此可见，营改增一方面给建筑施工企业提高机。由此可见，营改增一方面给建筑施工企业提高机械设备装备水平带来有利影响，能够促进企业改善财务状况，优化企业械设备装备水平带来有利影响，能够促进企业改善财务状况，优化企业的资产结构，进而提高企业的竞争力；另一方73、面，营改增后，新购进的的资产结构，进而提高企业的竞争力；另一方面，营改增后，新购进的固定资产进项税额能够抵扣，建筑施工企业通过引进新的机械设备等，固定资产进项税额能够抵扣，建筑施工企业通过引进新的机械设备等，能够减少作业人员的人工费用，大型施工企业享受营改增的政策，能够能够减少作业人员的人工费用，大型施工企业享受营改增的政策，能够降低企业的税负，为企业更新设备、扩大运营规模提供了有利的条件。降低企业的税负，为企业更新设备、扩大运营规模提供了有利的条件。尤其是在我国以劳动密集型为主的建筑施工企业中，人工成本所占的比尤其是在我国以劳动密集型为主的建筑施工企业中，人工成本所占的比重较大。例如上文所举74、企业案例，人工成本重较大。例如上文所举企业案例，人工成本35%，不仅包括企业自身的，不仅包括企业自身的人工费用，还包括人工费用，还包括20%以上以上40的劳务分包成本。鉴于我国对劳务公司是否实行营改增，还没有一个明的劳务分包成本。鉴于我国对劳务公司是否实行营改增，还没有一个明确的结论，对这部分营改增的具体影响还不能确定，但可以肯定的是这确的结论，对这部分营改增的具体影响还不能确定，但可以肯定的是这也是一项重要的影响因素。同时，也是一项重要的影响因素。同时，“营改增营改增”后，无形资产的转让行为后，无形资产的转让行为也也将纳入到增值税的范畴中来，这也会带来建筑施工企业更新技术，加大将纳入到增值税75、的范畴中来，这也会带来建筑施工企业更新技术，加大研发的力度。研发的力度。施工企业与传统生产制造企业的业务模式和客户类型差异较大，施工施工企业与传统生产制造企业的业务模式和客户类型差异较大，施工项目分散在全国各地，材料采购的地域也相应分散，材料管理部门多而项目分散在全国各地，材料采购的地域也相应分散，材料管理部门多而杂，每笔采购业务都要按照现有增值税发票管理模式开具增值税发票，杂，每笔采购业务都要按照现有增值税发票管理模式开具增值税发票，且材料发票的数量巨大，发票的收集、审核、整理等工作难度大、时间且材料发票的数量巨大，发票的收集、审核、整理等工作难度大、时间长。按现行制度规定，进项税额要在长。76、按现行制度规定，进项税额要在180天内认证完毕，其工作难度非天内认证完毕，其工作难度非常大。常大。八、强化客户（建设单位）管理八、强化客户（建设单位）管理建立客户档案建立客户档案41 九、财务管理九、财务管理1.增值税纳税主体的确定增值税纳税主体的确定由于增值税将以各独立核算且工商注册的分公司为纳税主体，而有由于增值税将以各独立核算且工商注册的分公司为纳税主体，而有些施工企业实行大区域管理，各区域公司只是虚拟概念的分公司，并没些施工企业实行大区域管理，各区域公司只是虚拟概念的分公司，并没有在当地进行工商注册，因此，各区域公司应在管理机关所在地进行工有在当地进行工商注册，因此，各区域公司应在管理77、机关所在地进行工商注册，成为增值税纳税主体，并对各区域公司和下属分公司进行重新商注册，成为增值税纳税主体，并对各区域公司和下属分公司进行重新规划调整，确定各自的增值税管辖范围。规划调整，确定各自的增值税管辖范围。2.调整修订公司相关制度流程调整修订公司相关制度流程调整调整工程项目财务管理办法工程项目财务管理办法，增加增值税发票管理的内容，增，增加增值税发票管理的内容，增加增值税税金承担的内容，调整资金预扣方面的管理规定，调整材料款加增值税税金承担的内容，调整资金预扣方面的管理规定，调整材料款项支付方面的内容，调整成本支付有账务处理方面的内容等等。项支付方面的内容，调整成本支付有账务处理方面的内78、容等等。修订修订工程项目工程项目目标责任书目标责任书格式。格式。调整财务信息化的处理办法。调整财务信息化的处理办法。调整调整项目成本预算管理办法项目成本预算管理办法。调整调整会计核算制度会计核算制度。制定制定项目项目增值税管理办法增值税管理办法。明确每个项目增值税的承担主体，建立每个项目进。明确每个项目增值税的承担主体，建立每个项目进项税和销项税的登记制度，并与项目部核对等。项税和销项税的登记制度，并与项目部核对等。423.建立各项目增值税台账建立各项目增值税台账对实施承包管理的施工企业来说，对实施承包管理的施工企业来说，“营改增营改增”后应明确增值税由相后应明确增值税由相应应项目来承担。但由79、于各个工程项目增值税的缴纳并非在工程所在地，而项目来承担。但由于各个工程项目增值税的缴纳并非在工程所在地，而是所属分公司注册所在地，每个月分公司的增值税包含了多个地方多个是所属分公司注册所在地，每个月分公司的增值税包含了多个地方多个工程的增值税申报，各个工程的销项税、进项税互相抵扣，最终的税负工程的增值税申报，各个工程的销项税、进项税互相抵扣，最终的税负并不一定等于各个项目税负的简单相加。因此，增值税须核算到项目并不一定等于各个项目税负的简单相加。因此，增值税须核算到项目部，施工企业应建立各项目增值税销项税、进项税台账，以确定各项目部，施工企业应建立各项目增值税销项税、进项税台账，以确定各项目80、增值税税负，明确经济责任。增值税税负，明确经济责任。4.招标、投标、询标过程招标、投标、询标过程营改增对不同的企业造成的税负影响是不同的，一些没有发票管理营改增对不同的企业造成的税负影响是不同的，一些没有发票管理或者管理混乱的企业将会大幅提高税负，大大降低竞争力。在营改增对或者管理混乱的企业将会大幅提高税负，大大降低竞争力。在营改增对全行业都会提高税负的情况下，施工企业可以在招投标过程中，将全行业都会提高税负的情况下，施工企业可以在招投标过程中，将“营营改增改增”作为谈判的筹码，适当上浮造价。另外，作为谈判的筹码，适当上浮造价。另外，“营改增营改增”后，招投标后，招投标的的造价计算规则也将发生81、变化，施工企业应提前研究对策。造价计算规则也将发生变化，施工企业应提前研究对策。43 5.工程合同管理工程合同管理施工企业关于施工企业关于“营改增营改增”的各项应对措施中，会有不少措施涉及业的各项应对措施中，会有不少措施涉及业主、分包、材料供应等，其中许多措施需要业主的配合。而这一切，都主、分包、材料供应等，其中许多措施需要业主的配合。而这一切，都需要在施工企业与业主的工程合同中体现。所以，施工企业在业务的承需要在施工企业与业主的工程合同中体现。所以，施工企业在业务的承接过程中就需要关注这些措施。接过程中就需要关注这些措施。合同中明确税收内容：合同中明确税收内容：“营改增营改增”后后的的增值税82、由施工单位计算缴纳，甲方不得代扣代缴。增值税由施工单位计算缴纳，甲方不得代扣代缴。甲供材料：对税收甲供材料：对税收影响很大，施工企业应从签订施工合同时就加以规范，明确甲供材料发影响很大，施工企业应从签订施工合同时就加以规范，明确甲供材料发票应由材料商开发票给施工方，而不是直接开给甲方，避免甲供材料部票应由材料商开发票给施工方，而不是直接开给甲方，避免甲供材料部分无法抵扣。分无法抵扣。明确发票条款：发票开具时间和类型、发票丢失的配合明确发票条款：发票开具时间和类型、发票丢失的配合责任、开假发票的法律责任。责任、开假发票的法律责任。6.项目管理人员工资项目管理人员工资项目管理人员是劳务支出，施工企83、业直接依工资表发放工资，无法项目管理人员是劳务支出，施工企业直接依工资表发放工资，无法形成增值税的进项抵扣。形成增值税的进项抵扣。“营改增营改增”后，各劳务公司如果同样改成缴纳后，各劳务公司如果同样改成缴纳增增值税，则项目部应减少工资发放额度，将管理人员的聘用关系转移至劳值税，则项目部应减少工资发放额度，将管理人员的聘用关系转移至劳务公司，由劳务公司支付工资，以取得增值税专用发票抵扣进项税。务公司，由劳务公司支付工资，以取得增值税专用发票抵扣进项税。447.项目班组项目班组在施工企业的工程建设中，存在大量的在施工企业的工程建设中，存在大量的“班组班组”形式，这些班组或纯形式，这些班组或纯劳务承84、包，或专项的包工包料，其中劳务承包，或专项的包工包料，其中“料料”部分可用增值税发票抵扣进部分可用增值税发票抵扣进项，劳务部分由项目直接发放工资，无法抵扣进项。所以项，劳务部分由项目直接发放工资，无法抵扣进项。所以“营改增营改增”后，后，如果劳务公司也改成缴纳增值税，施工企业则应减少劳务班组的劳务工如果劳务公司也改成缴纳增值税，施工企业则应减少劳务班组的劳务工资发放，改为通过劳务公司发放工资。资发放，改为通过劳务公司发放工资。8.劳务分包劳务分包劳务的专业分包是政府倡导的方向，在许多施工企业已有实施。但劳务的专业分包是政府倡导的方向，在许多施工企业已有实施。但真正意义上的劳务分包还是比较少，大85、部分是形式上的分包，实质上仍真正意义上的劳务分包还是比较少，大部分是形式上的分包，实质上仍是项目班组的形式。是项目班组的形式。“营改增营改增”以后，劳务公司如果改成缴纳增值税，以后，劳务公司如果改成缴纳增值税，则则没有问题，由其提供增值税发票进项抵扣。若劳务公司未没有问题，由其提供增值税发票进项抵扣。若劳务公司未“营改增营改增”，施施工企业则应努力减少劳务分包的额度，采用多种方法转至可抵扣项目。工企业则应努力减少劳务分包的额度，采用多种方法转至可抵扣项目。459.钢材、水泥采购钢材、水泥采购钢材、水泥在建筑成本中有较大占比，在采购中本身应可取得增值钢材、水泥在建筑成本中有较大占比，在采购中本身86、应可取得增值税发票。但在实际工作中，取得假发票的可能性较大。在税发票。但在实际工作中，取得假发票的可能性较大。在“营改增营改增”后，后，用假发票或虚开增值税发票抵扣进项税的后果会非常严重。所以，必须用假发票或虚开增值税发票抵扣进项税的后果会非常严重。所以，必须加强发票的检查力度，将物流、票流、资金流统一起来，减少风险。加强发票的检查力度，将物流、票流、资金流统一起来，减少风险。10.商品砼采购商品砼采购商品混凝土企业实行简易征收增值税商品混凝土企业实行简易征收增值税,税率为税率为6%，其采购的水泥等，其采购的水泥等不能抵扣进项税。所以，各项目商品混凝土的采购可采用由施工企业自不能抵扣进项税。所87、以，各项目商品混凝土的采购可采用由施工企业自购水泥委托加工的方式，将税率较高的水泥用于自身的进项抵扣，减少购水泥委托加工的方式，将税率较高的水泥用于自身的进项抵扣，减少税率较低的商品混凝土的进项抵扣。税率较低的商品混凝土的进项抵扣。11.砂石等材料及辅助材料砂石等材料及辅助材料工程建设的材料有的由小规模纳税人提供，无增值税发票，还有的工程建设的材料有的由小规模纳税人提供，无增值税发票，还有的是农民和私人就地采砂、采石就地卖，甚至发票也提供不了，更无法是农民和私人就地采砂、采石就地卖，甚至发票也提供不了，更无法抵扣。对这些材料的采购和处理，施工企业应尽量和可以提供正规增值抵扣。对这些材料的采购和88、处理，施工企业应尽量和可以提供正规增值税发票的单位合作。确实无法取得对方发票时，可要求对方到税务机关税发票的单位合作。确实无法取得对方发票时，可要求对方到税务机关代开代开“增值税专用发票增值税专用发票”，据以抵扣。，据以抵扣。46 12.集中材料采购管理及材料运输管理集中材料采购管理及材料运输管理“营改增营改增”后，施工企业应尽量避免为降低成本而选择不能提供增值后，施工企业应尽量避免为降低成本而选择不能提供增值税专用发票及小规模纳税人供应商的现象。施工企业还应努力推行材料税专用发票及小规模纳税人供应商的现象。施工企业还应努力推行材料集中采购，既能保证材料质量，又能统一开具增值税专用发票。集中采89、购，既能保证材料质量，又能统一开具增值税专用发票。“营改营改增增”后，由于材料供应商的增值税可抵扣率为后，由于材料供应商的增值税可抵扣率为17%，而运输业的增值税，而运输业的增值税可抵扣率为可抵扣率为11%，因此，工程建设的材料应尽量选择由材料供应商运，因此，工程建设的材料应尽量选择由材料供应商运输，并由其开具的发票包括运费来结算。输，并由其开具的发票包括运费来结算。13.周转材料周转材料大部分土建项目大量需要周转材料。对于施工企业来说多数由市场大部分土建项目大量需要周转材料。对于施工企业来说多数由市场租赁解决。由于租赁解决。由于“营改增营改增”后周转材料租赁属于有形动产租赁，在缴纳后周转材料90、租赁属于有形动产租赁，在缴纳增增值税的范围之内。故租赁费用应尽可能取得增值税专用发票，以充分利值税的范围之内。故租赁费用应尽可能取得增值税专用发票，以充分利用用17%的进项税抵扣增值税。同时，施工企业可考虑在资金允许的情况的进项税抵扣增值税。同时，施工企业可考虑在资金允许的情况下，增加自行采购周转材料的比例。下，增加自行采购周转材料的比例。47 14.设备设备“营改增营改增”后，固定资产采购可全额抵扣进项税。所以，施工企业可后，固定资产采购可全额抵扣进项税。所以，施工企业可视自身资金情况，适当增加固定资产购买的比例，减少租赁比例。在视自身资金情况，适当增加固定资产购买的比例，减少租赁比例。在“91、营改增营改增”前，施工企业尽可能延后购置机械设备，采用融资租赁或经前，施工企业尽可能延后购置机械设备，采用融资租赁或经营营租赁方式，等到租赁方式，等到“营改增营改增”正式实施后，才购置机械设备，以充分利用正式实施后，才购置机械设备，以充分利用进进项税进行抵扣。项税进行抵扣。15.甲供材料甲供材料甲供材料由业主采购和付款，供应商的发票开给业主。业主要付工甲供材料由业主采购和付款，供应商的发票开给业主。业主要付工程款时扣回甲供材料价款。由于甲供材料绝大部分本身属于增值税范程款时扣回甲供材料价款。由于甲供材料绝大部分本身属于增值税范围，本可按围，本可按17%抵扣进项税。根据这一点，施工企业可与业主单92、位进行抵扣进项税。根据这一点，施工企业可与业主单位进行商谈，建议业主单位采用以下几种方法来处理：商谈，建议业主单位采用以下几种方法来处理：取消甲供材料，全部取消甲供材料，全部归施工单位采购归施工单位采购;甲供材料改为甲指乙供，由施工单位采购并付款甲供材料改为甲指乙供，由施工单位采购并付款;甲供材料继续甲方采购，甲方付款，但甲、乙双方和供应商签订三方协甲供材料继续甲方采购，甲方付款，但甲、乙双方和供应商签订三方协议，采用乙方委托甲方采购的形式，发票直接开乙方议，采用乙方委托甲方采购的形式，发票直接开乙方;若业主单位不愿若业主单位不愿采取以上几种方法，对于税务成本的大幅上升，可要求业主单位进行补采93、取以上几种方法，对于税务成本的大幅上升，可要求业主单位进行补偿。偿。4816.水电费水电费工程项目水电费一般由业主先行支付，然后在工程款中扣回。甲方工程项目水电费一般由业主先行支付，然后在工程款中扣回。甲方如果是增值税一般纳税人，施工企业可直接向甲方要求开具增值税专用如果是增值税一般纳税人，施工企业可直接向甲方要求开具增值税专用发票。但绝大部分业主不是一般纳税人，无法提供增值税发票，施工企发票。但绝大部分业主不是一般纳税人，无法提供增值税发票，施工企业可以要求其作为增值税小规模纳税人，向当地主管国税部门申请按业可以要求其作为增值税小规模纳税人，向当地主管国税部门申请按3%的增值税征收率代开增值94、税专用发票给公司。也可以考虑采用由甲方支的增值税征收率代开增值税专用发票给公司。也可以考虑采用由甲方支付，在决算中直接扣减的方式处理，以减少销项税。付，在决算中直接扣减的方式处理，以减少销项税。17.项目部资金成本项目部资金成本施工企业项目部资金成本大体分两类：一为项目经理向银行借款支施工企业项目部资金成本大体分两类：一为项目经理向银行借款支付的利息，二为项目经理向施工企业借款支付的利息。项目部各项利息付的利息，二为项目经理向施工企业借款支付的利息。项目部各项利息支出，都无法取得增值税发票。作为项目部，应努力减少资金利息的产支出，都无法取得增值税发票。作为项目部，应努力减少资金利息的产生，同时95、也可考虑努力改变资金利息的支付方式，减少资金利息列入项生，同时也可考虑努力改变资金利息的支付方式，减少资金利息列入项目成本的额度，例如通过用银行承兑汇票支付供应商，汇票金额包括材目成本的额度，例如通过用银行承兑汇票支付供应商，汇票金额包括材料款和资金利息，从而该利息可由材料供应商开具增值税专用发票。料款和资金利息，从而该利息可由材料供应商开具增值税专用发票。49 18.“营改增营改增”过渡时期的特殊考虑过渡时期的特殊考虑营改增过渡前夕，施工企业应将能开的营业税发票尽量都开足，并营改增过渡前夕，施工企业应将能开的营业税发票尽量都开足，并将能开的材料等发票尽量滞后开具。将能开的材料等发票尽量滞后开96、具。上海进行上海进行“营改增营改增”试点时，出台了具体的财政扶持政策，针对试点时，出台了具体的财政扶持政策，针对“营改增营改增”后税负增加的企业进行财政补助。调查显示，上海仅有后税负增加的企业进行财政补助。调查显示，上海仅有12.6%的企业符合条件并提出了申请，而的企业符合条件并提出了申请，而53.1%的企业表示根本不了解这个政的企业表示根本不了解这个政策，策，20.8%的企业表示不符合申请条件。而北京也出台了类似的政策，的企业表示不符合申请条件。而北京也出台了类似的政策，估计其他试点也很有可能出台类似政策。因此，施工企业要充分了解及估计其他试点也很有可能出台类似政策。因此，施工企业要充分了解97、及利用财政扶持政策。利用财政扶持政策。50第三讲第三讲建筑施工企业建筑施工企业“营改增营改增”实务处理实务处理一、营改增后运输费用的税务处理一、营改增后运输费用的税务处理某一般纳税人从试点地区的小规模纳税人处获得运输发票金额（含某一般纳税人从试点地区的小规模纳税人处获得运输发票金额（含税，下同）税，下同）100万元（其中税务机关代开增值税专用发票价税合计万元（其中税务机关代开增值税专用发票价税合计80万万元、普通发票为元、普通发票为20万元）；从试点地区的一般纳税人处获得发票金额万元）；从试点地区的一般纳税人处获得发票金额400万元（其中增值税专用发票价税合计万元（其中增值税专用发票价税合计398、50万元、公路运输费用结算单万元、公路运输费用结算单据据50万元）；从非试点地区的单位和个人开具运输费用结算单据金额为万元）；从非试点地区的单位和个人开具运输费用结算单据金额为150万元（其中运费万元（其中运费120万元，装卸、搬运费用万元，装卸、搬运费用30万元），当月，该一般万元），当月，该一般纳税人取得运费单据可以抵扣的进项税额是多少？纳税人取得运费单据可以抵扣的进项税额是多少？（1）从试点地区小规模纳税人处获得运费发票金额）从试点地区小规模纳税人处获得运费发票金额100万元万元,属于年属于年应税服务销售额应税服务销售额500万元以下的交通运输业，适用简易征收方式，征收万元以下的交通运输99、业，适用简易征收方式，征收率为率为3%，由国税部门代开发票。可以抵扣的进项税额，由国税部门代开发票。可以抵扣的进项税额=80/（1+3%）3%=2.33（万元）（万元）51(2)从试点地区的一般纳税人处获得发票金额从试点地区的一般纳税人处获得发票金额400万元可以抵扣的进项万元可以抵扣的进项税额税额=350/(1+11%)11%=34.68(万元万元)(3)从非试点地区的单位和个人开具运输费用结算单据金额从非试点地区的单位和个人开具运输费用结算单据金额150万元可万元可以抵扣的进项税额以抵扣的进项税额=1207%=8.4（万元）（万元）二、营改增后人工费的增值税处理二、营改增后人工费的增值税处100、理人工费不得作为进项税额用于抵扣增值税，但其中约占施工总成本人工费不得作为进项税额用于抵扣增值税，但其中约占施工总成本35%比例的人工成本中，不全是本企业自身发生的人工费，其中还包含比例的人工成本中，不全是本企业自身发生的人工费，其中还包含至少至少20%劳务分包成本，由于国家对劳务公司是否也实行由营业税改征劳务分包成本，由于国家对劳务公司是否也实行由营业税改征增值税还没有定论。增值税还没有定论。52 三、在材料及设备采购中的增值税筹划三、在材料及设备采购中的增值税筹划采购材料、设备选择一般纳税人可抵扣采购材料、设备选择一般纳税人可抵扣17%，年应税服务销售额，年应税服务销售额500万元以下的交101、通运输业和现代服务业，适用简易征收方式，由国税部万元以下的交通运输业和现代服务业，适用简易征收方式，由国税部门代开增值税发票，可抵扣门代开增值税发票，可抵扣3%。因而尽可能选择一般纳税人，以降。因而尽可能选择一般纳税人，以降低增值税税负。低增值税税负。例：某建筑施工企业营业额例：某建筑施工企业营业额1亿元，营改增后，按税率亿元，营改增后，按税率11%计算销项计算销项税额税额1100万元，按销项税减去进项税后的应交增值税计算城建税万元，按销项税减去进项税后的应交增值税计算城建税7%（也有（也有5%）,教育费附加教育费附加5%（含地方（含地方2%）,假定购买材料假定购买材料5000万万元，供应单位102、为一般纳税人、税率元，供应单位为一般纳税人、税率17%，进项税额为，进项税额为850万元，应交万元，应交增值税增值税250万元，应交城建税、教育费附加万元，应交城建税、教育费附加30万元万元,增值税税负增值税税负2.50%,低于营业税税负低于营业税税负3%。53四、四、“营改增营改增”政策下，对财务指标、绩效评价的变化与处理政策下，对财务指标、绩效评价的变化与处理由于增值税是价外税，营业收入是税后净额。这就使财务指标和绩效由于增值税是价外税，营业收入是税后净额。这就使财务指标和绩效评价必须相应调整。评价必须相应调整。五、五、“营改增营改增”政策下，对资金管理的要求与处理政策下，对资金管理的要求103、与处理实行增值税制后，由于税负很可能增加，为及时取得可供抵扣的增值实行增值税制后，由于税负很可能增加，为及时取得可供抵扣的增值税专用发票，客户一般都要求收款后才开票。因此，在资金管理上应更税专用发票，客户一般都要求收款后才开票。因此，在资金管理上应更加重视计划性和施工营业收入的款项结收等。加重视计划性和施工营业收入的款项结收等。六、汇总纳税的规定与处理六、汇总纳税的规定与处理（一）跨省施工的建筑企业，应当按规定在施工地预缴企业所得税（一）跨省施工的建筑企业，应当按规定在施工地预缴企业所得税 1.总机构直属的项目部跨区施工情形总机构直属的项目部跨区施工情形 总机构扣除已由项目部预缴的企业所得税后104、，按照其余额就地缴纳。总机构扣除已由项目部预缴的企业所得税后，按照其余额就地缴纳。对于一些手续不齐全的挂靠单位，由工程所在地税务机关结合当地实对于一些手续不齐全的挂靠单位，由工程所在地税务机关结合当地实际就地征收。际就地征收。54 2.二级分支机构的异地施工情形。具体可分两种情况处理：二级分支机构的异地施工情形。具体可分两种情况处理：属于跨省经营的，根据国家税务总局属于跨省经营的，根据国家税务总局关于印发跨地区经营汇总关于印发跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理暂行办法的通知纳税企业所得税征收管理暂行办法的通知（国税发（国税发200828号、号、规定，按照规定，按照“统一计算、分级管理、就地预105、缴、汇总清算、财政调库统一计算、分级管理、就地预缴、汇总清算、财政调库”的办法计算缴纳企业所得税，分支机构应在项目所在地按月或按季度预的办法计算缴纳企业所得税，分支机构应在项目所在地按月或按季度预缴企业所得税。例外的情形为新设立的分支机构，设立当年不就地预缴缴企业所得税。例外的情形为新设立的分支机构，设立当年不就地预缴企业所得税。若总机构既有直接管理的跨地区项目部，又有跨地区二级企业所得税。若总机构既有直接管理的跨地区项目部，又有跨地区二级分支机构的，先扣除已由项目部预缴的企业所得税后，再按照国税发分支机构的，先扣除已由项目部预缴的企业所得税后，再按照国税发200828号文件规定计算总、分支机106、构应缴纳的税款。号文件规定计算总、分支机构应缴纳的税款。属于在同一省内经营的，国税发属于在同一省内经营的，国税发200828号文件的第三十九条号文件的第三十九条规定，居民企业在同一省、自治区、直辖市和计划单列市内跨地、市规定，居民企业在同一省、自治区、直辖市和计划单列市内跨地、市（区、县）设立不具有法人资格营业机构、场所的，其企业所得税（区、县）设立不具有法人资格营业机构、场所的，其企业所得税55征收管理办法，由各省、自治区、直辖市和计划单列市国税局、地税局征收管理办法，由各省、自治区、直辖市和计划单列市国税局、地税局参照本办法联合制定。根据这一规定，各省均作出相关管理规定。如浙参照本办法联合107、制定。根据这一规定，各省均作出相关管理规定。如浙江省地税局、国税局、财政厅联合下发的江省地税局、国税局、财政厅联合下发的关于省内跨地区经营建筑安关于省内跨地区经营建筑安装企业有关所得税管理问题的通知装企业有关所得税管理问题的通知（浙地税发（浙地税发200952号）规定，号）规定，对不符合二级分支机构判定标准的非法人分支机构（如总机构直接设立对不符合二级分支机构判定标准的非法人分支机构（如总机构直接设立的项目公司、工程部等），若同时符合以下的项目公司、工程部等），若同时符合以下3个条件，该分支机构在向个条件，该分支机构在向施工地税务机关报验登记后，其经营所得由总机构统一计算缴纳企业所施工地税务机108、关报验登记后，其经营所得由总机构统一计算缴纳企业所得税，分支机构在施工地不预缴企业所得税：得税，分支机构在施工地不预缴企业所得税：（1）分支机构未在施工地领取非法人营业执照；）分支机构未在施工地领取非法人营业执照；（2）分支机构持有总机构主管税务机关开具的）分支机构持有总机构主管税务机关开具的外出经营活动税外出经营活动税收管理证明收管理证明；（3）由总机构出具并由总机构主管税务机关确认的该分支机构在）由总机构出具并由总机构主管税务机关确认的该分支机构在财务、业务、人员等方面纳入总机构统一核算和管理的证明。财务、业务、人员等方面纳入总机构统一核算和管理的证明。563.分支机构直属的项目部跨区施工109、情形。建筑企业跨地区在二级分支分支机构直属的项目部跨区施工情形。建筑企业跨地区在二级分支机构之下设立的项目经理部，若以分支机构名义与建设方签订合同并机构之下设立的项目经理部，若以分支机构名义与建设方签订合同并组织施工，则其收入汇总计入该分支机构，适用国税发组织施工，则其收入汇总计入该分支机构，适用国税发200828号文号文件的分级管理规定计算缴纳企业所得税。件的分级管理规定计算缴纳企业所得税。（二）异地施工管理（二）异地施工管理税收征管法实施细则税收征管法实施细则规定，纳税人到外县（市）临时从事生产、规定，纳税人到外县（市）临时从事生产、经营活动的，应当持税务登记证副本和所在地税务机关填开的经110、营活动的，应当持税务登记证副本和所在地税务机关填开的外出经外出经营活动税收管理证明营活动税收管理证明，向营业地税务机关报验登记，接受税务管理。，向营业地税务机关报验登记，接受税务管理。纳税人外出经营，在同一地累计超过纳税人外出经营，在同一地累计超过180天的，应当在营业地办理税务天的，应当在营业地办理税务登记。登记。（三）增值税主体的重新规划（三）增值税主体的重新规划由于增值税将以各独立核算且工商注册的分公司为纳税主体，而有些由于增值税将以各独立核算且工商注册的分公司为纳税主体，而有些施工企业实行大区域管理，各区域公司只是虚拟概念的分公司，并没有施工企业实行大区域管理，各区域公司只是虚拟概念的111、分公司，并没有在当地进行工商注册，因此，各区域公司应在管理机关所在地进行工商在当地进行工商注册，因此，各区域公司应在管理机关所在地进行工商注册，成为增值税纳税主体，并对各区域公司和下属分公司进行重新规注册，成为增值税纳税主体，并对各区域公司和下属分公司进行重新规划调整，确定各自的增值税管辖范围。划调整，确定各自的增值税管辖范围。57七、对材料采购及分包合同签订的要求与处理七、对材料采购及分包合同签订的要求与处理（一）完善合同约定，明确付款程序。（一）完善合同约定，明确付款程序。案例：案例：总包方与分包方对相关税费约定由总包方代扣代缴，在工程审总包方与分包方对相关税费约定由总包方代扣代缴，在工程112、审定结算时再从工程款中予以扣除。工程审定结算时，总包方要求分包方定结算时再从工程款中予以扣除。工程审定结算时，总包方要求分包方支付由总包方代扣代缴的税费总计支付由总包方代扣代缴的税费总计60万元，而分包方指出其作为钢结构万元，而分包方指出其作为钢结构制作、销售、安装公司，一直是按照增值税规定开具增值税专用发票，制作、销售、安装公司，一直是按照增值税规定开具增值税专用发票，且已经开具了等额增值税发票。但是总包方无法使用这些专用发票进行且已经开具了等额增值税发票。但是总包方无法使用这些专用发票进行抵扣，双方争执不下，进而诉至法院。虽然最终双方接受了法院的调抵扣，双方争执不下，进而诉至法院。虽然最终113、双方接受了法院的调解，但双方为了办理相关税费的抵扣也花费了大量精力和时间。解，但双方为了办理相关税费的抵扣也花费了大量精力和时间。该案也提醒建筑施工企业，在合同约定中，要注意约定明确的税费凭该案也提醒建筑施工企业，在合同约定中，要注意约定明确的税费凭证。营改增后，施工企业在分包合同、材料采购合同等合同中应当明确证。营改增后，施工企业在分包合同、材料采购合同等合同中应当明确约定由对方承担等额、合法、有效的增值税发票。同时还要约定对方提约定由对方承担等额、合法、有效的增值税发票。同时还要约定对方提供相应的清款申请、购销凭证、增值税发票后再行付款。供相应的清款申请、购销凭证、增值税发票后再行付款。5114、8（二）加强对承包人和分公司的管理。内部承包和分公司经营有利于（二）加强对承包人和分公司的管理。内部承包和分公司经营有利于企业业务拓展，但是也给企业带来了诸多管理问题。营改增后，很多承企业业务拓展，但是也给企业带来了诸多管理问题。营改增后，很多承包人和分公司尚不清楚，还一味地以为只要能够提供相应的工程款发票包人和分公司尚不清楚，还一味地以为只要能够提供相应的工程款发票便可，这势必会导致最终结算时发生纠纷。施工企业应当对承包人和分便可，这势必会导致最终结算时发生纠纷。施工企业应当对承包人和分公司及时进行培训，要求其注意收取并保存相应的增值税专用发票。公司及时进行培训，要求其注意收取并保存相应的增115、值税专用发票。（三）选择具有增值税纳税人资格的合作商。此次税制改革，施工企（三）选择具有增值税纳税人资格的合作商。此次税制改革，施工企业更应注重选择具有增值税纳税人资格的合作商，并且要考查其相应的业更应注重选择具有增值税纳税人资格的合作商，并且要考查其相应的扣减税率，以免无法抵扣企业增值税。加强税法培训，做好相应报价调扣减税率，以免无法抵扣企业增值税。加强税法培训，做好相应报价调整。营业税改增值税虽然制度已经确定，但具体的实施方案，各地尚未整。营业税改增值税虽然制度已经确定，但具体的实施方案，各地尚未出台相应政策。企业相当一部分人员对于税制改革方案及营业税与增值出台相应政策。企业相当一部分人员116、对于税制改革方案及营业税与增值税的区别等税法规定尚不了解，施工企业应当积极组织财务、管理、造税的区别等税法规定尚不了解，施工企业应当积极组织财务、管理、造价等人员进行培训，同时保持与税务、建设主管部门的沟通，以尽快了价等人员进行培训，同时保持与税务、建设主管部门的沟通，以尽快了解最新税制规定，调整报价方案。解最新税制规定，调整报价方案。59第四讲第四讲“营改增营改增”须知二十八条须知二十八条 一、增值税纳税义务发生时间的规定一、增值税纳税义务发生时间的规定（一）销售货物或者应税劳务，为收讫销售款项或者取得索取销售（一）销售货物或者应税劳务，为收讫销售款项或者取得索取销售款款项凭据的当天；先开具117、发票的，为开具发票的当天。项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。（二）进口货物，为报关进口的当天。（二）进口货物，为报关进口的当天。增值税扣缴义务发生时间为纳税人增值税纳税义务发生的当天。增值税扣缴义务发生时间为纳税人增值税纳税义务发生的当天。二、增值税纳税地点的规定二、增值税纳税地点的规定（一）固定业户应当向其机构所在地的主管税务机关申报纳税。总机（一）固定业户应当向其机构所在地的主管税务机关申报纳税。总机构和分支机构不在同一县（市）的，应当分别向各自所在地的主管税务构和分支机构不在同一县（市）的，应当分别向各自所在地的主管税务机关申报纳税；经国务院财政、税务主管部门或者其授权的财政118、税务机关申报纳税；经国务院财政、税务主管部门或者其授权的财政、税务机关批准，可以由总机构汇总向总机构所在地的主管税务机关申报纳机关批准，可以由总机构汇总向总机构所在地的主管税务机关申报纳税。税。（二）固定业户到外县（市）销售货物或者应税劳务，应当向其机构（二）固定业户到外县（市）销售货物或者应税劳务，应当向其机构所在地的主管税务机关申请开具外出经营活动税收管理证明，并向其机所在地的主管税务机关申请开具外出经营活动税收管理证明，并向其机60构所在地的主管税务机关申报纳税；未开具证明的，应当向销售地或者构所在地的主管税务机关申报纳税；未开具证明的，应当向销售地或者劳务发生地的主管税务机关申报纳税119、；未向销售地或者劳务发生地的主劳务发生地的主管税务机关申报纳税；未向销售地或者劳务发生地的主管税务机关申报纳税的，由其机构所在地的主管税务机关补征税款。管税务机关申报纳税的，由其机构所在地的主管税务机关补征税款。（三）非固定业户销售货物或者应税劳务，应当向销售地或者劳务发（三）非固定业户销售货物或者应税劳务，应当向销售地或者劳务发生地的主管税务机关申报纳税；未向销售地或者劳务发生地的主管税务生地的主管税务机关申报纳税；未向销售地或者劳务发生地的主管税务机关申报纳税的，由其机构所在地或者居住地的主管税务机关补征税机关申报纳税的，由其机构所在地或者居住地的主管税务机关补征税款。款。（四）进口货物，120、应当向报关地海关申报纳税。（四）进口货物，应当向报关地海关申报纳税。扣缴义务人应当向其机构所在地或者居住地的主管税务机关申报缴扣缴义务人应当向其机构所在地或者居住地的主管税务机关申报缴纳其扣缴的税款。纳其扣缴的税款。61三、增值税纳税期限的规定三、增值税纳税期限的规定增值税的纳税期限分别为增值税的纳税期限分别为1日、日、3日、日、5日、日、10日、日、15日、日、1个月或者个月或者1个季度。纳税人的具体纳税期限，由主管税务机关根据纳税人应纳税额个季度。纳税人的具体纳税期限，由主管税务机关根据纳税人应纳税额的大小分别核定；不能按照固定期限纳税的，可以按次纳税。的大小分别核定；不能按照固定期限纳税121、的，可以按次纳税。四、四、“营改增营改增”的计税方法的计税方法一般纳税人提供应税服务适用一般计税方法计税，小规模纳税人提一般纳税人提供应税服务适用一般计税方法计税，小规模纳税人提供应税服务适用简易计税方法计税。一般纳税人提供财政部和国家税务供应税服务适用简易计税方法计税。一般纳税人提供财政部和国家税务总局规定的特定应税服务，可以选择适用简易计税方法计税，但一经选总局规定的特定应税服务，可以选择适用简易计税方法计税，但一经选择，择，36个月内不得变更。个月内不得变更。（1）一般计税方法）一般计税方法应纳税额应纳税额=当期销项税额当期销项税额当期进项税额当期进项税额销项税额销项税额=含税销售额含税122、销售额/（1+适用税率）适用税率）适用税率适用税率62（2）简易计税方法）简易计税方法销售额销售额=含税销售额含税销售额（1+征收率）征收率）应纳税额应纳税额=销售额销售额征收率征收率（3）扣缴税额）扣缴税额境外单位或者个人在境内提供应税劳务，在境内未设有境外单位或者个人在境内提供应税劳务，在境内未设有经营机构的，扣缴义务人按照下列公式计算扣缴税额：经营机构的，扣缴义务人按照下列公式计算扣缴税额：应扣缴税额应扣缴税额=接受方支付的价款接受方支付的价款（1+税率）税率）税率税率五、增值税适用税率的具体规定五、增值税适用税率的具体规定（1）纳税人销售或者进口货物，除享受低税率、零税率的货物以）纳税123、人销售或者进口货物，除享受低税率、零税率的货物以外，税率为外，税率为17%；（2）纳税人销售或者进口下列货物，享受）纳税人销售或者进口下列货物，享受13%的低税率：的低税率：粮食、食用食物油；粮食、食用食物油；自来水、暖气、冷气、热水、煤气、石油自来水、暖气、冷气、热水、煤气、石油液化气、天然气、沼气、居民用煤炭制品；液化气、天然气、沼气、居民用煤炭制品；图书、报纸、杂志；图书、报纸、杂志；饲饲料、化肥、农药、农机、农膜；料、化肥、农药、农机、农膜；国务院规定的其他货物。国务院规定的其他货物。63 （3）纳税人出口货物，税率为零；但是，国务院另有规定的除外。）纳税人出口货物，税率为零；但是，国124、务院另有规定的除外。（4）纳税人提供加工、修理修配劳务（以下简称应税劳务），税率为）纳税人提供加工、修理修配劳务（以下简称应税劳务），税率为17%。此外，农产品、音像制品、电子出版物继续适用。此外，农产品、音像制品、电子出版物继续适用13%的税率，一的税率，一般纳税人销售自己使用的属于般纳税人销售自己使用的属于增值税暂行条例增值税暂行条例第十条规定不得抵扣第十条规定不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产，按简易办法依且未抵扣进项税额的固定资产，按简易办法依4%征收率减半征收增值征收率减半征收增值税；一般纳税人销售自己使用过的除固定资产以外的物品，应当按照适税；一般纳税人销售自己使用过的除固定资产以125、外的物品，应当按照适用税率征收增值税。用税率征收增值税。小规模纳税人（除其他个人外，下同）销售自己使用过的固定资产，小规模纳税人（除其他个人外，下同）销售自己使用过的固定资产，减按减按2%征收率征收增值税；小规模纳税人销售自己使用过的除固定资产征收率征收增值税；小规模纳税人销售自己使用过的除固定资产以外的物品，应按以外的物品，应按3%的征收率征收增值税。的征收率征收增值税。64六、增值税的起征点规定六、增值税的起征点规定七、七、“营改增营改增”销售额的确定销售额的确定 本次税改，对销售额的认定采用了与本次税改，对销售额的认定采用了与增值税条例增值税条例一致的规定。一致的规定。（1）正常情况下应126、税销售额的确定）正常情况下应税销售额的确定销售额，是指纳税人提供应税服务取得的全部价款和价外费用（手续销售额，是指纳税人提供应税服务取得的全部价款和价外费用（手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费等）。但不包括代为收取费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费等）。但不包括代为收取的政府性基金或者行政事业性收费外币折合人民币，以销售额发生当天的政府性基金或者行政事业性收费外币折合人民币，以销售额发生当天或者当月或者当月1日的人民币汇率中间价。纳税人应当在事先确定采用何种折日的人民币汇率中间价。纳税人应当在事先确定采用何种折合率，确定后合率，确定后12个月内不得变更。纳税人提供应税服务，开具127、增值税专个月内不得变更。纳税人提供应税服务，开具增值税专用发票后，提供应税服务中止、折让、开票有误等情形，应当按照国家用发票后，提供应税服务中止、折让、开票有误等情形，应当按照国家税务总局的规定开具红字增值税专用发票。税务总局的规定开具红字增值税专用发票。65（2）混合销售应税销售额的确定）混合销售应税销售额的确定纳税人兼营营业税应税项目的，应当分别核算应税服务的销售额和纳税人兼营营业税应税项目的，应当分别核算应税服务的销售额和营业税应税项目的营业额；未分别核算的，由主管税务机关核定应税营业税应税项目的营业额；未分别核算的，由主管税务机关核定应税服务的销售额。服务的销售额。纳税人兼有不同税率或128、者征收率的应税服务（混业经营），应当分纳税人兼有不同税率或者征收率的应税服务（混业经营），应当分别核算适用不同税率的销售额；未分别核算的，从高适用税率。别核算适用不同税率的销售额；未分别核算的，从高适用税率。纳税人兼营免税、减税项目的，应当分别核算免税、减税项目的销纳税人兼营免税、减税项目的，应当分别核算免税、减税项目的销售额；未分别核算的，不得免税、减税。售额；未分别核算的，不得免税、减税。 八、营业额扣除的规定八、营业额扣除的规定财税财税2011111号、财税号、财税2011133号文件现定：号文件现定：（1）试点纳税人提供应税服务，按照国家有关营业税政策规定差额征）试点纳税人提供应税服务129、，按照国家有关营业税政策规定差额征收营业税的，允许其以取得的全部价款和价外费用，扣除支付给非试点收营业税的，允许其以取得的全部价款和价外费用，扣除支付给非试点66纳税人（指试点地区不按照纳税人（指试点地区不按照试点实施办法试点实施办法缴纳增值税的纳税人和非缴纳增值税的纳税人和非试点地区的纳税人）价款后的余额为销售额。试点地区的纳税人）价款后的余额为销售额。（2）试点纳税人中的小规模纳税人提供交通运输业服务和国际货物运）试点纳税人中的小规模纳税人提供交通运输业服务和国际货物运输代理服务，按照国家营业税政策规定差额征收营业税的，其支付给试输代理服务，按照国家营业税政策规定差额征收营业税的，其支付给130、试点纳税人的价款，也允许从其取得的全部价款和价外费用中扣除。点纳税人的价款，也允许从其取得的全部价款和价外费用中扣除。（3）试点纳税人中的一般）试点纳税人中的一般纳税人提供国际货物运输代理服务，按照纳税人提供国际货物运输代理服务，按照国家有关营业税政策规定差额征收营业税的，其支付给试点纳税人的价国家有关营业税政策规定差额征收营业税的，其支付给试点纳税人的价款，也允许从其取得的全部价款的价外费用中扣除；其支付给试点纳税款，也允许从其取得的全部价款的价外费用中扣除；其支付给试点纳税人的价款，取得增值税专用发票的，不得从其取得的全部价款和价外费人的价款，取得增值税专用发票的，不得从其取得的全部价款和131、价外费用中扣除。用中扣除。九、增值税应税营业额扣除凭证管理要求九、增值税应税营业额扣除凭证管理要求本次税改中，财政部、国家税务总局颁布的本次税改中，财政部、国家税务总局颁布的交通运输业和部分现代交通运输业和部分现代67服务业营业税改征增值税试点有关事项的规定服务业营业税改征增值税试点有关事项的规定（财税（财税2011111附件附件2）中，沿袭了）中，沿袭了营业税暂行条例营业税暂行条例及其实施细则的规定，试点纳税人及其实施细则的规定，试点纳税人从全部价款和价外费用中扣除价款，应当取得符合法律、行政法规和国从全部价款和价外费用中扣除价款，应当取得符合法律、行政法规和国家税务总局有关规定的凭证。否则132、，不得扣除家税务总局有关规定的凭证。否则，不得扣除”。对扣除凭证的要求，。对扣除凭证的要求，也与也与营业税暂行条例实施细则营业税暂行条例实施细则的规定完全一致。的规定完全一致。十、中止服务或折扣额处理十、中止服务或折扣额处理本次税改中，财税本次税改中，财税2011111号第三十九条规定，纳税人提供应税服号第三十九条规定，纳税人提供应税服务，将价款和折扣额在同一张发票上分别注明的，以折扣后的价款为务，将价款和折扣额在同一张发票上分别注明的，以折扣后的价款为销售额；未在同一张发票上分别注明的，以价款为销售额，不得扣减折销售额；未在同一张发票上分别注明的，以价款为销售额，不得扣减折扣额。扣额。68十133、一、交易价格不公允处理的税法规定十一、交易价格不公允处理的税法规定十二、兼营行为处理十二、兼营行为处理与第与第5页页“（2）混合销售应税销售额的确定）混合销售应税销售额的确定”相同相同 十三、混合销售行为处理十三、混合销售行为处理 在试点过程中，由于并非所有原营业税应税劳务均纳入试点增值税应在试点过程中，由于并非所有原营业税应税劳务均纳入试点增值税应范围，因此在一项销售行为中，既涉及剩余未纳入试点范围的营业税应范围，因此在一项销售行为中，既涉及剩余未纳入试点范围的营业税应税劳务，又涉及增值税应税货物和应税服务的，仍适用税劳务，又涉及增值税应税货物和应税服务的，仍适用中华人民共和中华人民共和国增134、值税暂行条例实施细则国增值税暂行条例实施细则和和中华人民共和国营业税暂行条例中华人民共和国营业税暂行条例中中混合销售的规定。混合销售的规定。十四、对相关业务进项税额的抵扣与抵扣凭证的规定十四、对相关业务进项税额的抵扣与抵扣凭证的规定本次税改中，财税本次税改中，财税2011111号第二十二条规定，下列项目的进项税号第二十二条规定，下列项目的进项税额准予从销项税额中抵扣：额准予从销项税额中抵扣：（1）从销售方或提供方取得的增值税专用发票上注明的增值税额。）从销售方或提供方取得的增值税专用发票上注明的增值税额。（2）从海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额。）从海关取得的海关进口增值税专135、用缴款书上注明的增值税额。69（3）购进农产品，除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴）购进农产品，除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外，按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和款书外，按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和13%的扣除率计算的进项税额。的扣除率计算的进项税额。进项税额进项税额=买价买价扣除率扣除率（4）接受交通运输业服务，除取得增值税专用发票外，按照运输费用）接受交通运输业服务，除取得增值税专用发票外，按照运输费用结算单据上注明的运输费用金额和结算单据上注明的运输费用金额和11%的扣除率计算的进项税额。的扣除率计算的进项税额。进项税额136、进项税额=运输费用金额运输费用金额扣除率扣除率运输费用金额，是指运输费用结算单据上注明的运输费用（包括铁路运输费用金额，是指运输费用结算单据上注明的运输费用（包括铁路临管线及铁路专线运输费用）、建设基金，不包括装卸费、保险费等其临管线及铁路专线运输费用）、建设基金，不包括装卸费、保险费等其他杂费。他杂费。十五、对接受交通运输劳务的企业其进项税额抵扣有何特别规定十五、对接受交通运输劳务的企业其进项税额抵扣有何特别规定（1）试点纳税人接受试点纳税人中的小规模纳税人提供的交通运输业）试点纳税人接受试点纳税人中的小规模纳税人提供的交通运输业70服务，按照取得的增值税专用发票上注明的价税合计金额和服务，137、按照取得的增值税专用发票上注明的价税合计金额和7%扣税率计扣税率计算进项税额。算进项税额。（2）原增值税一般纳税人接受试点纳税人中的小规模纳税人提供的交）原增值税一般纳税人接受试点纳税人中的小规模纳税人提供的交通运输业服务，按照从提供方取得的增值税专用发票上注明的价税合计通运输业服务，按照从提供方取得的增值税专用发票上注明的价税合计金额和金额和7%的扣除率计算进项税额。的扣除率计算进项税额。（4）从试点地区的小规模纳税人接受交通运输劳务，小规模纳税人向）从试点地区的小规模纳税人接受交通运输劳务，小规模纳税人向主管税务机关申请代开增值税专用发票的，受票方可按照增值税专用发主管税务机关申请代开增值138、税专用发票的，受票方可按照增值税专用发票上注明的运输费用金额和票上注明的运输费用金额和7%的扣除率计算抵扣进项税额。的扣除率计算抵扣进项税额。（5）从试点地区的一般纳税人接受交通运输劳务，按照其开具的增值）从试点地区的一般纳税人接受交通运输劳务，按照其开具的增值税专用发票上注明的进项税额进行抵扣，适用税率为税专用发票上注明的进项税额进行抵扣，适用税率为11%。71 十六、进项税抵扣发票认证的时限要求十六、进项税抵扣发票认证的时限要求（一）增值税专用发票、运输业统一发票和机动车销售统一发票，以（一）增值税专用发票、运输业统一发票和机动车销售统一发票，以及从货物销售方、加工修理修配劳务或者应税服务139、提供方取得的专用发及从货物销售方、加工修理修配劳务或者应税服务提供方取得的专用发票，自开票之日起票，自开票之日起180天内进行认证抵扣。天内进行认证抵扣。（二）实行海关进口增值税专用缴款书（二）实行海关进口增值税专用缴款书“先比对后抵扣先比对后抵扣”管理办法的，管理办法的，自开具之日起自开具之日起180天内向主管税务机关报送天内向主管税务机关报送海关完税凭证抵扣清单海关完税凭证抵扣清单申请稽核比对。未实行海关进口增值税专用缴款书申请稽核比对。未实行海关进口增值税专用缴款书“先比对后抵扣先比对后抵扣”管管理理办法的，自开具之日起办法的，自开具之日起180后的第一个纳税申报期结束以前，向主管税后的140、第一个纳税申报期结束以前，向主管税务机关申报抵扣进项税额。务机关申报抵扣进项税额。（三）对于农产品收购发票和销售发票，自取得发票的当月通过报税（三）对于农产品收购发票和销售发票，自取得发票的当月通过报税方式进行申报并计算抵扣进项税额。方式进行申报并计算抵扣进项税额。72十七、过期认证发票或丢失抵扣凭证的处理十七、过期认证发票或丢失抵扣凭证的处理增值税一般纳税人未在规定期限内到税务机关办理认证、申报抵扣或增值税一般纳税人未在规定期限内到税务机关办理认证、申报抵扣或者稽核比对的者稽核比对的,将无法作为合法的增值税扣税凭证将无法作为合法的增值税扣税凭证,不能计算进项税额抵不能计算进项税额抵扣。扣。如141、果丢失前未认证的如果丢失前未认证的,购买方凭销售方提供的相应专用发票记账联复购买方凭销售方提供的相应专用发票记账联复印件到主管税务机关进行认证印件到主管税务机关进行认证,认证相符的凭该专用发票记账联复印件及认证相符的凭该专用发票记账联复印件及销售方所在地主管税务机关出具的销售方所在地主管税务机关出具的丢失增值税专用发票已报税证明丢失增值税专用发票已报税证明单单，经购买方主管税务机关审核同意后，可作为增值税进项税额的抵，经购买方主管税务机关审核同意后，可作为增值税进项税额的抵扣凭证。扣凭证。增值税一般纳税人丢失海关缴款书，应在规定期限内，凭报关地海关增值税一般纳税人丢失海关缴款书，应在规定期限内142、，凭报关地海关出具的相关已完税证明，向主管税务机关提出抵扣申请。主管税务机关出具的相关已完税证明，向主管税务机关提出抵扣申请。主管税务机关受理申请后，应当进行审核，并受理申请后，应当进行审核，并 将纳税人提供的海关的缴款书电子数据将纳税人提供的海关的缴款书电子数据纳入稽核系统进行比对。稽核比对无误后，方可允许抵扣。纳入稽核系统进行比对。稽核比对无误后，方可允许抵扣。73十八、不得抵扣进项税额的情形十八、不得抵扣进项税额的情形74757677 十九、不得抵扣进项税额的计算十九、不得抵扣进项税额的计算78 二十、兼营劳务服务的原一般纳税人增值税期末留抵税额的处理二十、兼营劳务服务的原一般纳税人增值143、税期末留抵税额的处理 【案例】试点地区某企业既销售货物【案例】试点地区某企业既销售货物,同时又兼营货物代理业。截至同时又兼营货物代理业。截至2011年年12月月31日日,尚有未抵扣的进项税额尚有未抵扣的进项税额270万元万元,2012年年1月月,该公司销该公司销售货物不含税销售额为售货物不含税销售额为300万元万元,适用税率适用税率17%,本期未取得购进货物的增本期未取得购进货物的增值税进项税额值税进项税额;提供货物代理服务额提供货物代理服务额600万元万元(含税含税),同时取得试点地区货同时取得试点地区货物代理服务业增值税专用发票所注明的进项税额为物代理服务业增值税专用发票所注明的进项税额为144、12万元万元,试点地区小规试点地区小规模纳税人自行开具的普通发票模纳税人自行开具的普通发票50万元万元,税务机关代开的增值税专用发票税务机关代开的增值税专用发票100万元万元;从非试点地区取得符合条件的货物运输业发票从非试点地区取得符合条件的货物运输业发票200万元。万元。销售货物应缴纳的增值税款销售货物应缴纳的增值税款=30017%-270=-219(万元万元)提供货运代理服务应缴纳的增值税提供货运代理服务应缴纳的增值税=(600-200)/(1+6%)6%-1007%-12=3.64(万元万元)当月应缴纳增值税当月应缴纳增值税3.64万元万元;销售货物待抵扣的进项税额销售货物待抵扣的进项税145、额219万元万元,留留待以后期间抵扣销售货物的销项税额。待以后期间抵扣销售货物的销项税额。79 二十一、营业税改征增值税的直接减免业务二十一、营业税改征增值税的直接减免业务80 二十二、营业税改征增值税的即征即退事项二十二、营业税改征增值税的即征即退事项81 二十三、营业税改征增值税减免税操作中的特别规定二十三、营业税改征增值税减免税操作中的特别规定82二十四、营业税改征增值税过程中适合放弃免税权的企业二十四、营业税改征增值税过程中适合放弃免税权的企业二十五、开具增值税红字专用发票的规定二十五、开具增值税红字专用发票的规定在实务操场作中在实务操场作中,一般纳税在开具专用发票时就发现有误的一般纳146、税在开具专用发票时就发现有误的,可即时作可即时作废废;在开具专用发票当月在开具专用发票当月,发生销货退回、开票有误等情形发生销货退回、开票有误等情形,收到退回的发收到退回的发票联、抵扣联符合作废条件的票联、抵扣联符合作废条件的,按作废处理按作废处理,不需要开具红字专用发票。不需要开具红字专用发票。作废条件是指同时具有下列情形作废条件是指同时具有下列情形:收到退回的发票联、抵扣联时间未超收到退回的发票联、抵扣联时间未超过销售方开票当月过销售方开票当月;销售方未抄税并且未记账销售方未抄税并且未记账;购买方未认证或者认证购买方未认证或者认证结果为结果为”纳税人识别号认证不符纳税人识别号认证不符”、”147、专用发票代码、号码认证不符专用发票代码、号码认证不符”。如如果不符合作废条件果不符合作废条件,就必须开具红字增值税专用发票。就必须开具红字增值税专用发票。纳税人提供应税服务纳税人提供应税服务,开具增值税专用发票后开具增值税专用发票后,提供应税服务终止、折提供应税服务终止、折让、开票有误等情形让、开票有误等情形,应当按照国家税务总局的规定开具红字增值税专用应当按照国家税务总局的规定开具红字增值税专用发票。未按规定开具红字增值税专用发票的发票。未按规定开具红字增值税专用发票的,不得按照本办法第二十八条不得按照本办法第二十八条和第三十条的规定扣减销项税额或者销售额。和第三十条的规定扣减销项税额或者销148、售额。83二十六、营业税改征增值税的财务会计处理二十六、营业税改征增值税的财务会计处理（1）一般纳税人的会计处理）一般纳税人的会计处理一般纳税人提供应税服务，试点期间按照营业税改征增值税有关规定一般纳税人提供应税服务，试点期间按照营业税改征增值税有关规定允许从销售额中扣除其支付给非试点纳税人价款的，应在允许从销售额中扣除其支付给非试点纳税人价款的，应在“应交税费应交税费应交增值税应交增值税”科目下增设科目下增设“营改增抵减的销项税额营改增抵减的销项税额”专栏，用于记录专栏，用于记录该该企业因按规定扣减销售额而减少的销项税额；同时，企业因按规定扣减销售额而减少的销项税额；同时，“主营业务收入主营149、业务收入”、“主营业务成本主营业务成本”等相关科目应按经营业务的种类进行明细核算。等相关科目应按经营业务的种类进行明细核算。企业接受应税服务时，按规定允许扣减销售额而减少的销项税额，借企业接受应税服务时，按规定允许扣减销售额而减少的销项税额，借记记“应交税费应交税费应交增值税（营改增抵减的销项税项）应交增值税（营改增抵减的销项税项）”科目，贷记科目，贷记“主主营业务成本营业务成本”科目。对于期末一次性进行账务处理的企业，期末，按规科目。对于期末一次性进行账务处理的企业，期末，按规定当期允许扣减销售额而减少的销项税额，借记定当期允许扣减销售额而减少的销项税额，借记“应交税费应交税费应交增应交增值150、税（营改增抵减的销项税额）值税（营改增抵减的销项税额）”科目，贷记科目，贷记“主营业务成本主营业务成本”等科目。等科目。84（2）小规模纳税人的会计处理）小规模纳税人的会计处理小规模纳税人提供应税服务，试点期间按照营业税改征增值税有关规小规模纳税人提供应税服务，试点期间按照营业税改征增值税有关规定允许从销售额中扣除其支付给非试点纳税人价款的，按规定扣减销售定允许从销售额中扣除其支付给非试点纳税人价款的，按规定扣减销售额而减少的应交增值税应直接冲减额而减少的应交增值税应直接冲减“应交税费应交税费应交增值税应交增值税”科目。科目。企业接受应税服务时，按规定允许扣减销售额而减少的应交增值税，借企业接151、受应税服务时，按规定允许扣减销售额而减少的应交增值税，借记记“应交税费应交税费应交增值税科目，按实际支付或应付的金额与上述增应交增值税科目，按实际支付或应付的金额与上述增值税的差额，借记值税的差额，借记“主营业务成本主营业务成本”等科目，按实际支付或应付的金额，等科目，按实际支付或应付的金额，贷记贷记“银行存款银行存款”、“应付账款应付账款”等科目。等科目。对于期末一次性进行账务处理的企业，期末，按规定当期允许扣减销对于期末一次性进行账务处理的企业，期末，按规定当期允许扣减销售额而减少的应交增值税，借记售额而减少的应交增值税，借记“应交税费应交税费应交增值税应交增值税“科目，贷科目，贷记记“主152、营业务成本主营业务成本”等科目。等科目。85（3）期末留抵税额的会计处理）期末留抵税额的会计处理试点地区兼有应税服务的原增值税一般纳税人，截止到开始试点当月试点地区兼有应税服务的原增值税一般纳税人，截止到开始试点当月月初的增值税留抵税额，按照营业税改征增值税有关规定，不得从应税月初的增值税留抵税额，按照营业税改征增值税有关规定，不得从应税服务的销项税额中抵扣的，应在服务的销项税额中抵扣的，应在“应交税费应交税费“科目下增设科目下增设”增值税留抵增值税留抵税税额额”明细科目。明细科目。开始试点当月月初，企业应按不得从应税服务的销项税额中抵扣的增开始试点当月月初，企业应按不得从应税服务的销项税额中153、抵扣的增值税留抵税额，借记值税留抵税额，借记“应交税费应交税费增值税留抵税额增值税留抵税额”科目，贷记科目，贷记“应应交税交税费费应交增值税（进项税额转出）应交增值税（进项税额转出）“科目。待以后期间允许抵扣时，科目。待以后期间允许抵扣时，按允许抵扣的金额，借记按允许抵扣的金额，借记”应交税费应交税费应交增值税（进项税额）应交增值税（进项税额）“科科目，贷记目，贷记”应交税费应交税费增值税留抵税额增值税留抵税额”科目。科目。86二十七、营业税改征增值税如何汇总纳税二十七、营业税改征增值税如何汇总纳税（1）总机构应当汇总计算总机构及其分支机构的应交增值税，抵减分）总机构应当汇总计算总机构及其分支154、机构的应交增值税，抵减分支机构已缴纳的增值税和营业税税款后，解缴入库。分支机构按现行规支机构已缴纳的增值税和营业税税款后，解缴入库。分支机构按现行规定计算缴纳增值税和营业税，并按规定归集汇总已缴纳的增值税和营业定计算缴纳增值税和营业税，并按规定归集汇总已缴纳的增值税和营业税数据，传递给总机构。税数据，传递给总机构。（2）总机构的汇总应征增值税销售额由以下两部分组成：）总机构的汇总应征增值税销售额由以下两部分组成：总机构及其分支机构的应征增值税销售额；总机构及其分支机构的应征增值税销售额；非试点地区分支机构发生非试点地区分支机构发生试点实施办法试点实施办法中中应税服务范围注应税服务范围注释释所列155、业务的销售额。所列业务的销售额。销售额销售额=应税服务的营业额应税服务的营业额（1+增值税适用税率）增值税适用税率）87二十八、分包挂靠、存量资产抵扣及过渡期政策二十八、分包挂靠、存量资产抵扣及过渡期政策 分包挂分包挂靠靠抵扣税条件抵扣税条件 存量资产抵扣问题存量资产抵扣问题营改增过渡政策营改增过渡政策争取政府补助争取政府补助增值税筹划增值税筹划88第五讲第五讲建筑施工企业经营业务与财务、税务协调建筑施工企业经营业务与财务、税务协调一、关于建筑业挂靠经营双方的账务处理探讨一、关于建筑业挂靠经营双方的账务处理探讨案例：大圣建筑公司以平凡建筑公司的名义，与甲方流水开发公司签案例：大圣建筑公司以平凡156、建筑公司的名义，与甲方流水开发公司签订了营销中心的建筑施工合同，合同总价订了营销中心的建筑施工合同，合同总价1000万。大圣公司与平凡公司万。大圣公司与平凡公司挂靠协议约定，大圣公司按合同总价的挂靠协议约定，大圣公司按合同总价的4.5%支付平凡公司挂靠费（包含支付平凡公司挂靠费（包含2%管理费、管理费、2.5%企业所得税），相关营业税金及附加由大圣公司自行企业所得税），相关营业税金及附加由大圣公司自行负担，以平凡公司名义缴纳。那么，大圣公司和平凡公司应该如何正规负担，以平凡公司名义缴纳。那么，大圣公司和平凡公司应该如何正规账务处理呢？账务处理呢？89(一一)被挂靠公司被挂靠公司-平凡建筑的账务157、处理：平凡建筑的账务处理：1、收到甲方公司工程结算款，根据结算单、进账单据处理收到甲方公司工程结算款，根据结算单、进账单据处理借：银行存款借：银行存款100贷：工程结算贷：工程结算10002、收到大圣公司成本票据，比如收到大圣公司成本票据，比如800，并拨付款项，并拨付款项借：工程施工借：工程施工-合同成本合同成本800贷：应付账款贷：应付账款-大圣大圣800借：应付账款借：应付账款-大圣大圣800贷：银行存款贷：银行存款8003、开具建安发票开具建安发票1000给甲方，做收入及税金计提给甲方，做收入及税金计提借：主营业务成本借：主营业务成本800工程施工工程施工-合同毛利合同毛利200贷：主158、营业务收入贷：主营业务收入100090 借：主营业务税金及附加借：主营业务税金及附加1000*3.36%=33.6贷：应交税金贷：应交税金-营业税营业税1000*3%=30应交税金应交税金-城建税城建税30*7%=2.1其他应交款其他应交款-教育附加教育附加30*3%=0.9其他应交款其他应交款-地方教育附加地方教育附加30*2%=0.64、结转工程施工和工程结算结转工程施工和工程结算借：工程结算借：工程结算1000贷：工程施工贷：工程施工-合同成本合同成本800工程施工工程施工-合同毛利合同毛利200（二）挂靠公司（二）挂靠公司-大圣建筑的账务处理：大圣建筑的账务处理：1、实际施工，发生建筑159、单据成本支出，根据平凡公司签收的成本单、实际施工，发生建筑单据成本支出，根据平凡公司签收的成本单据移交单（挂靠公司的各种成本支出单据，须以被挂公司据移交单（挂靠公司的各种成本支出单据，须以被挂公司-平凡建筑为平凡建筑为抬头取得，否则，被挂公司将拒绝接收。）抬头取得，否则，被挂公司将拒绝接收。）借：应收账款借：应收账款-平凡平凡800贷：银行存款贷：银行存款80091 2、经计算，应收平凡公司工程结算款经计算，应收平凡公司工程结算款1000（1000*4.5%+1000*3.36%）=921.4，而本公司实际发生支出为，而本公司实际发生支出为800，其差额作为应收账款处理，贷方则作为营业收入缴纳160、相应税金（这，其差额作为应收账款处理，贷方则作为营业收入缴纳相应税金（这就是挂靠建筑的弊病）。就是挂靠建筑的弊病）。因此，此时大圣建筑应该开具建安发票因此，此时大圣建筑应该开具建安发票121.4给平凡建筑以取得该笔款项的回收，否则，平凡公司因为没有给平凡建筑以取得该笔款项的回收，否则，平凡公司因为没有相应成本票据将拒绝支付该笔差额。相应成本票据将拒绝支付该笔差额。借：应收账款借：应收账款-平凡平凡121.4（=921.4800）贷：主营业务收入贷：主营业务收入121.43、收到平凡建筑划拨工程结算款收到平凡建筑划拨工程结算款921.4借：银行存款借：银行存款921.4贷：应收账款贷：应收账款-161、平凡平凡921.4从上述处理，可以看出，被挂靠公司平凡建筑收取的挂靠费从上述处理，可以看出，被挂靠公司平凡建筑收取的挂靠费1000*4.5%实际是没有单独计税的，实际上，这种业务相当于平凡公实际是没有单独计税的，实际上，这种业务相当于平凡公司的一个内部结算，大圣公司此时仅仅是平凡公司的一个内设施工队司的一个内部结算，大圣公司此时仅仅是平凡公司的一个内设施工队伍，根据实质重于形式原则，它不属于营业税征收范围。伍，根据实质重于形式原则，它不属于营业税征收范围。92二、建筑安装业务的会计和税务处理技巧及案例分析二、建筑安装业务的会计和税务处理技巧及案例分析（一）建筑安装业务的会计处理（一）建筑安装业162、务的会计处理（二）建筑安装劳务的税务处理（二）建筑安装劳务的税务处理三、施工企业会计核算困境及出路的分析三、施工企业会计核算困境及出路的分析（一）（一）“工程结算工程结算”科目的理解科目的理解（二）建造工程及会计核算的特殊性（二）建造工程及会计核算的特殊性（三）现行建造合同准则的缺陷及完善建议（三）现行建造合同准则的缺陷及完善建议（四）所得税法与建造合同准则的主要差异及完善建议（四）所得税法与建造合同准则的主要差异及完善建议四、从财务核算角度厘清四、从财务核算角度厘清“甲供材甲供材”税收管理的问题税收管理的问题（一）工程造价中的（一）工程造价中的“甲供材甲供材” （二）（二）“甲供材甲供材”财163、务核算方法财务核算方法 93（三）两种核算方法的优劣分析（三）两种核算方法的优劣分析 （四）（四）“甲供材甲供材”营业税纳税义务发生时间营业税纳税义务发生时间 五、五、建造合同建造合同准则应用中面临的几个问题与建议准则应用中面临的几个问题与建议 （一）（一）建造合同建造合同准则在施工企业会计核算中存在的问题准则在施工企业会计核算中存在的问题（二）几点建议（二）几点建议六、建筑业挂靠经营业务的法律、财务和税收风险控制六、建筑业挂靠经营业务的法律、财务和税收风险控制（一）挂靠经营之法律风险（一）挂靠经营之法律风险 （二）挂靠经营之税收风险（二）挂靠经营之税收风险（三）挂靠经营之财务风险（三）挂靠经164、营之财务风险 （四）挂靠经营行为的风险防范（四）挂靠经营行为的风险防范 94七、工程总分包抵扣营业税的税收风险控制七、工程总分包抵扣营业税的税收风险控制（一）建筑工程总分包抵扣营业税的税收风险（一）建筑工程总分包抵扣营业税的税收风险（二）建筑工程总分包抵扣营业税的政策规定（二）建筑工程总分包抵扣营业税的政策规定（三）建筑工程总分包抵扣营业税的税收风险控制策略（三）建筑工程总分包抵扣营业税的税收风险控制策略八、企业合同与账务相匹配实现合同控税八、企业合同与账务相匹配实现合同控税（一）案情介绍（一）案情介绍（二）账务处理（二）账务处理（三）税务处理（三）税务处理95九、施工企业包税合同条款的法律效165、力与涉税分析九、施工企业包税合同条款的法律效力与涉税分析（一）包税合同条款的法律有效性分析（一）包税合同条款的法律有效性分析（二）包税合同条款的涉税分析（二）包税合同条款的涉税分析十、解读建筑总承包合同的涉税风险十、解读建筑总承包合同的涉税风险（一）建设方代施工方扣缴水电费的税收风险及控制策略（一）建设方代施工方扣缴水电费的税收风险及控制策略（二）（二）“甲供材甲供材”合同的涉税风险及控制策略合同的涉税风险及控制策略（三）建筑总承包合同违约金的税收风险及控制（三）建筑总承包合同违约金的税收风险及控制十一、如何管控建筑业总分包合同的涉税风险十一、如何管控建筑业总分包合同的涉税风险（一一）总分包合166、同的涉税风险分析总分包合同的涉税风险分析（二二）总分包合同的涉税风险管控策略总分包合同的涉税风险管控策略96十二、如何看懂施工企业三大财务报表十二、如何看懂施工企业三大财务报表979899100（二）如何理解资产负债表上的财务数据（二）如何理解资产负债表上的财务数据1.企业的全部资产在资产负债表上如何体现的企业的全部资产在资产负债表上如何体现的企业的全部资产体现在资产负债表的左方，主要包括流动资产、可供出企业的全部资产体现在资产负债表的左方，主要包括流动资产、可供出售金融资产、持有至到期投资，长期股权投资、固定资产、无形资产及售金融资产、持有至到期投资，长期股权投资、固定资产、无形资产及递延所167、得税资产等。递延所得税资产等。2.如何在资产负债表上确定企业对外投资的最高限额如何在资产负债表上确定企业对外投资的最高限额通常情况下，企业投资于长期资产的数额不应超过企业所有者权益的净通常情况下，企业投资于长期资产的数额不应超过企业所有者权益的净额，这里的长期投资指的不仅是企业的长期投资，还包括企业的固定资额，这里的长期投资指的不仅是企业的长期投资，还包括企业的固定资产占用的资金。产占用的资金。3.资产负债表上的哪些项目不能任意调整资产负债表上的哪些项目不能任意调整所有者权益、固定资产和对外投资。所有者权益、固定资产和对外投资。1014.怎样分析交易性金融资产项目的会计信息怎样分析交易性金融资168、产项目的会计信息满足下列条件之一的，应当划分为金融资产：满足下列条件之一的，应当划分为金融资产：取得该金融资产的目的主要是为了近期内出售或回购。比如企业以取得该金融资产的目的主要是为了近期内出售或回购。比如企业以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券、基金等。赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券、基金等。属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明近期采用短期获利方式对该组合进行管理。表明近期采用短期获利方式对该组合进行管理。属于衍生金融工具。比如国债期货、远期合同、股指期货等。属于衍生金融工具。比如国债期货、远169、期合同、股指期货等。5.怎样分析应收票据项目的会计信息怎样分析应收票据项目的会计信息该项目反映企业收到的未到期也未向银行贴现的应收票据该项目反映企业收到的未到期也未向银行贴现的应收票据,包括商业承包括商业承兑汇票和银行承兑汇票。注意以下几点：兑汇票和银行承兑汇票。注意以下几点：（1）确定应收票据是否则归本单位所有。）确定应收票据是否则归本单位所有。（2）账实是否相符。）账实是否相符。（3）入账时间和金额是否正确。）入账时间和金额是否正确。（4）应收票据的转让和贴现是否经有关人员的批准。）应收票据的转让和贴现是否经有关人员的批准。102 6.怎样分析应收账款项目的会计信息怎样分析应收账款项目的会170、计信息应收账款项目反映企业因销售商品、产品和提供劳务等而应向购买单应收账款项目反映企业因销售商品、产品和提供劳务等而应向购买单位收取的各种款项，减去已计提坏账准备后的净额。本科目应根据应收位收取的各种款项，减去已计提坏账准备后的净额。本科目应根据应收账款科目所属各明细科目的期末借方余额合计，减去坏账准备科目中有账款科目所属各明细科目的期末借方余额合计，减去坏账准备科目中有关应收账款计提的坏账准备期末余额后的金额填列。应收账款科目所属关应收账款计提的坏账准备期末余额后的金额填列。应收账款科目所属明细科目期末有贷方余额，应在资产负债表预收账款项目填列。明细科目期末有贷方余额，应在资产负债表预收账款171、项目填列。应收账款与其他财务数据的对比分析：应收账款与其他财务数据的对比分析：应收账款与总资产对比。应收账款与总资产对比。应收账款与主营业务收入相比。应收账款与主营业务收入相比。应收账款与经营活动的现金流量相比。应收账款与经营活动的现金流量相比。应收账款与营业利润相比。应收账款与营业利润相比。1037.怎样分析存货项目的会计信息怎样分析存货项目的会计信息（1）存货的内容）存货的内容在库存货、在途存货、出租存货、加工中的存货（在产品等）。在库存货、在途存货、出租存货、加工中的存货（在产品等）。（2）存货项目的分析）存货项目的分析对存货的物理质量分析。对存货的物理质量分析。对存货数量及其占总资产或172、流动资产的比重分析。对存货数量及其占总资产或流动资产的比重分析。存货的时效状况分析。存货的时效状况分析。存货周转的分析。存货周转的分析。对存货的品种构成结构分析。对存货的品种构成结构分析。存货跌价准备的分析。存货跌价准备的分析。存货日常管理分析。存货日常管理分析。8.怎样分析固定资产原价项目的会计信息怎样分析固定资产原价项目的会计信息企业会计准则规定具备固定资产的条件：为生产商品、提供劳务、出企业会计准则规定具备固定资产的条件：为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的，使用寿命超过一个会计年度的有形资产。租或经营管理而持有的，使用寿命超过一个会计年度的有形资产。104固定资产的分析：固定资173、产的分析：（1）分析固定资产的结构。）分析固定资产的结构。（2）识别判断固定资产投资是战略性投资还是战术性投资。）识别判断固定资产投资是战略性投资还是战术性投资。（3）分析企业采用的固定资产折旧方法。）分析企业采用的固定资产折旧方法。（4）分析固定资产质量。）分析固定资产质量。（5）分析固定资产成新率。）分析固定资产成新率。（6）分析固定资产增减变动情况。）分析固定资产增减变动情况。（7）判断固定资产减值准备计提是否充分。）判断固定资产减值准备计提是否充分。（三）从运作管理的角度重新审视资产负债表（三）从运作管理的角度重新审视资产负债表1分析流动资产占全部资产的比重分析流动资产占全部资产的比重174、流动资产占全部资产比重较高的企业，其稳定性差。流动资产占全部流动资产占全部资产比重较高的企业，其稳定性差。流动资产占全部资产的比例较前期上升说明企业的应变能力增强，企业创造利润和发展资产的比例较前期上升说明企业的应变能力增强，企业创造利润和发展的机会增加；加速资金周转的潜力大。的机会增加；加速资金周转的潜力大。105如果企业营业利润和流动资产占全部资产的比如果企业营业利润和流动资产占全部资产的比重重比率提高，说明企业比率提高，说明企业正在发挥现有潜力经营状况较好；反之，则说明企业经营形势趋于恶正在发挥现有潜力经营状况较好；反之，则说明企业经营形势趋于恶化，应采取措施予以扭转。化，应采取措施予以175、扭转。2.分析长期资产占全部资产的比重分析长期资产占全部资产的比重长期资产占全部资产比重较大的企业，其底子较厚，但灵活性不够。长期资产占全部资产比重较大的企业，其底子较厚，但灵活性不够。3分析固定资产占全部资产的比重分析固定资产占全部资产的比重固定资产占全部资产的比重越高，会带来一系例的问题，主要表现固定资产占全部资产的比重越高，会带来一系例的问题，主要表现在：其一，固定资产周转缓慢，造成营运资本严重不足的后果，以致带在：其一，固定资产周转缓慢，造成营运资本严重不足的后果，以致带来企业资金周转不畅的效果；其二，固定资产占全部资产比重过大，当来企业资金周转不畅的效果；其二，固定资产占全部资产比重176、过大，当市场不景气，出现销售回落时，存货、应收账款等流动资产会急剧下市场不景气，出现销售回落时，存货、应收账款等流动资产会急剧下降；其三，固定资产占全部资产比重过高，使企业生产经营的灵活性下降；其三，固定资产占全部资产比重过高，使企业生产经营的灵活性下降，企业对经济形势的应变能力减弱。降，企业对经济形势的应变能力减弱。1064分析流动负债占负债及所有者权益的比重分析流动负债占负债及所有者权益的比重该比重高或较前期上升，说明了企业流动负债所占比例提高，企业的该比重高或较前期上升，说明了企业流动负债所占比例提高，企业的资金成本较低，但偿债风险较大。资金成本较低，但偿债风险较大。5分析负债合计占负债177、及所有者权益的比重分析负债合计占负债及所有者权益的比重该比重高或较前期上升，说明企业资本结构稳定性和资金来源独立性较该比重高或较前期上升，说明企业资本结构稳定性和资金来源独立性较低；债权人所得到的偿债保障下降；企业借入资金的能力降低；企业资低；债权人所得到的偿债保障下降；企业借入资金的能力降低；企业资本负债率低或较前期有所降低，说明企业偿债能力增强，破产风险下本负债率低或较前期有所降低，说明企业偿债能力增强，破产风险下降。但也说明企业充分利用自有资金的能力不强，企业借入资金的能力降。但也说明企业充分利用自有资金的能力不强，企业借入资金的能力和发展潜能力较大。和发展潜能力较大。6分析长期负债与所178、有者权益之比分析长期负债与所有者权益之比长期负债与所有者权益之比，也称为负债经营率。长期负债与所有者权益之比，也称为负债经营率。负债经营率负债经营率=长期负债总额所有者权益总额长期负债总额所有者权益总额100%107一般认为，负债经营率在一般认为，负债经营率在25%35%之间比较合理。之间比较合理。负债经营率高或升高的优点：一是企业生产经营资金增多；二是企业自负债经营率高或升高的优点：一是企业生产经营资金增多；二是企业自有资金利用外部资金水平提高，自有资金潜力得到进一步发挥。有资金利用外部资金水平提高，自有资金潜力得到进一步发挥。负债经营率高的缺点：一是资金成本提高，长期负债增大，利息支出提负179、债经营率高的缺点：一是资金成本提高，长期负债增大，利息支出提高；二是企业风险增大。高；二是企业风险增大。7分析留存收益与实收资本（或股本）之比分析留存收益与实收资本（或股本）之比企业留存收益是企业的盈余公积和未分配利润两项之和。留存收益与企业留存收益是企业的盈余公积和未分配利润两项之和。留存收益与实收资本之比，也称为企业积累率。实收资本之比，也称为企业积累率。企业积累率企业积累率=（盈余公积（盈余公积+未分配利润）实收资本未分配利润）实收资本100%在企业经营状况不好的情况下，企业积累率越低，对企业资本金的威在企业经营状况不好的情况下，企业积累率越低，对企业资本金的威胁就越大；企业积累率高，资180、本金的安全性增强。通常情况下，企业的胁就越大；企业积累率高，资本金的安全性增强。通常情况下，企业的积累率至少要高于积累率至少要高于50%，达到，达到75%以上才比较理想。以上才比较理想。（四）资产负债表与利润表的关系（四）资产负债表与利润表的关系资产负债表上的资产负债表上的“未分配利润未分配利润”对应于利润表上的对应于利润表上的“净利润净利润”。108二、利润表解读二、利润表解读（一）利润表主要反映哪些内容，揭示哪些重要信息（一）利润表主要反映哪些内容，揭示哪些重要信息1利润表主要反映以下四方面内容：利润表主要反映以下四方面内容：（1）构成营业利润的各项要素；）构成营业利润的各项要素；（2）构181、成利润总额的各项要素；）构成利润总额的各项要素；（3）构成净利润的各项要素；）构成净利润的各项要素；（4）根据净利润和股本的情况计算每股收益。）根据净利润和股本的情况计算每股收益。2利润表主要揭示以下信息：利润表主要揭示以下信息：（1）利润表中的营业收入和营业成本说明了经营活动对财务状况的影响。）利润表中的营业收入和营业成本说明了经营活动对财务状况的影响。（2）利润表中的投资收益和财务费用反映了企业投资和筹资活动的效率和）利润表中的投资收益和财务费用反映了企业投资和筹资活动的效率和最终结果。最终结果。109（3）利润表中的相关因素经简单计算可得到如下信息：）利润表中的相关因素经简单计算可得到如182、下信息：毛利。营业收入营业成本毛利。营业收入营业成本毛利率。营业收入营业成本毛利率。营业收入营业成本/营业收入营业收入1101111121131141151163如何理解现金流量表与资产负债表、利润表之间的关系如何理解现金流量表与资产负债表、利润表之间的关系资产负债表不能说明一个企业的资产、负债、所有者权益为什么发资产负债表不能说明一个企业的资产、负债、所有者权益为什么发生了变化；利润表不能提供经营活动引起的现金流入和现金流出的信生了变化；利润表不能提供经营活动引起的现金流入和现金流出的信息，没有反映投资和筹资本身的情况，即对外投资的规模和投向，以息，没有反映投资和筹资本身的情况，即对外投资的183、规模和投向，以及筹集资金的规模和具体来源。而现金流量表正是弥补了这些缺陷，及筹集资金的规模和具体来源。而现金流量表正是弥补了这些缺陷，并且能够说明企业资产负债表上资产、负债和权益的变化及在原因，并且能够说明企业资产负债表上资产、负债和权益的变化及在原因，也能够说明利润表上利润总额与净利润的变化及原因，它是连接资产也能够说明利润表上利润总额与净利润的变化及原因，它是连接资产负债表与利润表的纽带，起着补充说明和桥梁的作用。它可直接通过负债表与利润表的纽带，起着补充说明和桥梁的作用。它可直接通过钩稽关系体现出来，其一，资产负债表中的钩稽关系体现出来，其一，资产负债表中的“货币资金期末余额期货币资金期184、末余额期初余额初余额”与现金流量表中的与现金流量表中的“现金及现金等价物净增加额现金及现金等价物净增加额”相等；其二，相等；其二，利润表中的利润表中的“净利润净利润+调节项目调节项目”与现金流量表补充资料中的与现金流量表补充资料中的“经营活动经营活动产产生的现金流量生的现金流量”相等。表现在：相等。表现在：经营活动现金净流量经营活动现金净流量=本期净利润本期净利润+不减少现金的经营性费用不减少现金的经营性费用+不减少现不减少现金的非经营性费用金的非经营性费用+非现金流动资产的减少非现金流动资产的减少+流动负债的增加流动负债的增加117主表中用直接法填列的主表中用直接法填列的“经营活动产生的现金185、流量经营活动产生的现金流量”与补充资料中的与补充资料中的用用间接法调整得出的间接法调整得出的“经营活动产生的现金流量经营活动产生的现金流量”相等；现金流量表最后相等；现金流量表最后一一项与附表最后一项项与附表最后一项“现金及现金等价物净增加额现金及现金等价物净增加额”相等。相等。4从现金流量表中可以获得哪些会计信息从现金流量表中可以获得哪些会计信息（1）企业一定期间内现金流入和流出的情况及原因）企业一定期间内现金流入和流出的情况及原因（2）企业的偿债能力和支付股利的能力）企业的偿债能力和支付股利的能力（3）企业未来获取现金的能力）企业未来获取现金的能力（4）企业投资和理财活动对经营成果和财务状186、况的影响）企业投资和理财活动对经营成果和财务状况的影响（5）提供不涉及现金的投资和筹划资活动的信息）提供不涉及现金的投资和筹划资活动的信息5如何理解现金流量表的编制基础如何理解现金流量表的编制基础现金流量表以现金及现金等价物为基础，划分为经营活动、投资活动现金流量表以现金及现金等价物为基础，划分为经营活动、投资活动和筹划资活动，按照收付实现制原则编制，将权责发生制下的赢利信息和筹划资活动，按照收付实现制原则编制，将权责发生制下的赢利信息调整为收付实现制下的现金流量信息。调整为收付实现制下的现金流量信息。118第六讲第六讲销项税额的税务风险销项税额的税务风险一、增值税纳税义务人发生时间一、增值税187、纳税义务人发生时间按照自身或付款人的需求开具发票确认收入，存在迟延申报缴纳增值按照自身或付款人的需求开具发票确认收入，存在迟延申报缴纳增值税的税务风险。税的税务风险。二、视同提供应税服务行为二、视同提供应税服务行为视同提供应税服务行为，由于没有收取款项而不作账务处理，不进行视同提供应税服务行为，由于没有收取款项而不作账务处理，不进行纳税申报，造成少缴增值税的税务风险。纳税申报，造成少缴增值税的税务风险。三、差额征税三、差额征税营改增试点期间差额征税的政策运用和处理，是纳税人容易出错的环营改增试点期间差额征税的政策运用和处理，是纳税人容易出错的环节，也是容易造成少缴或多缴增值税税款风险的环节。节188、，也是容易造成少缴或多缴增值税税款风险的环节。1191根据财税（根据财税（2011）111号附件号附件2第一条第（三）项规定，允许扣除第一条第（三）项规定，允许扣除价款的项目，应当符合国家有关营业税差额征收政策。价款的项目，应当符合国家有关营业税差额征收政策。2根据财税（根据财税（2011）133号第五条规定，试点纳税人中的一般纳税号第五条规定，试点纳税人中的一般纳税人按人按试点有关事项的规定试点有关事项的规定第一条第（三）项规定。第一条第（三）项规定。四、销售额四、销售额向关联方提供应税服务的价格可能会存在不公允的情形，价格明显偏向关联方提供应税服务的价格可能会存在不公允的情形，价格明显偏低189、或者偏高，还有视同提供应税服务而无销售额的情形。如不按税法规低或者偏高，还有视同提供应税服务而无销售额的情形。如不按税法规定的顺序确定销售额，而是以价格较少者确定销售额，存在少缴增值税定的顺序确定销售额，而是以价格较少者确定销售额，存在少缴增值税的税务风险。的税务风险。 根据财税根据财税2011111号附件号附件1第四十条规定，税务机关有权按照下列顺第四十条规定，税务机关有权按照下列顺序确定销售额：序确定销售额：（1）按照纳税人最近时期提供同类应税服务的平均价格确定。）按照纳税人最近时期提供同类应税服务的平均价格确定。120（2）按照其他纳税人最近时期提供同类应税服务的平均价格确定。）按照其他190、纳税人最近时期提供同类应税服务的平均价格确定。（3）按照组成计税价格确定。公式：）按照组成计税价格确定。公式：组成计税价格组成计税价格=成本成本（1+成本利润率）成本利润率）五、价外费用五、价外费用如果对提供应税服务价外收取的手续费、违约金、滞纳金、延期付款如果对提供应税服务价外收取的手续费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项等费用不计提缴纳增值税，造成少缴增值税的利息、赔偿金、代收款项等费用不计提缴纳增值税，造成少缴增值税的税务风险。税务风险。六、适用税率六、适用税率在兼有不同税率或者征收率应税服务的情况下，适用税率错误导致增在兼有不同税率或者征收率应税服务的情况下，适用税率错误191、导致增值税计算错误。纳税人未分别核算销售额的，从高适用税率和从高适用值税计算错误。纳税人未分别核算销售额的，从高适用税率和从高适用征收率。征收率。七、兼营业务七、兼营业务纳税人兼营行为应当分别核算，有的企业未分别核算，也会给企业带纳税人兼营行为应当分别核算，有的企业未分别核算，也会给企业带来税务风险。来税务风险。121 1纳税人兼营营业税应税项目的，应当分别核算增值税应税的销售纳税人兼营营业税应税项目的，应当分别核算增值税应税的销售额和营业税应税项目的营业额；未分别核算的，由主管税务机关核定应额和营业税应税项目的营业额；未分别核算的，由主管税务机关核定应税服务的销售额。税服务的销售额。2纳税人192、兼营免税、减税项目的，应当分别核算免税、减税项目的纳税人兼营免税、减税项目的，应当分别核算免税、减税项目的销售额；未分别核算的，不得免税、减税。销售额；未分别核算的，不得免税、减税。 八、销售收入完整性八、销售收入完整性确认企业有无应计销售收入而未计导致少缴增值税的情形，比如：确认企业有无应计销售收入而未计导致少缴增值税的情形，比如：1提供应税劳务不开发票，未计收入申报纳税；提供应税劳务不开发票，未计收入申报纳税；2预收账款长期持账，应税服务已提供不按规定结转收入申报纳预收账款长期持账，应税服务已提供不按规定结转收入申报纳税；税；3收取的款项，没有按规定全额计收入，而是将支付的回扣、手续收取的193、款项，没有按规定全额计收入，而是将支付的回扣、手续费等费扣除，坐支销货款；费等费扣除，坐支销货款；4应缴纳增值税的业务缴纳了营业税；应缴纳增值税的业务缴纳了营业税； 1225出售应税固定资产，是否未按适用税率计提销项税率或征收率计出售应税固定资产，是否未按适用税率计提销项税率或征收率计算应纳税额；算应纳税额；6以物易物，以物抵债等特殊业务收入，是否未收入申报纳税。以物易物，以物抵债等特殊业务收入，是否未收入申报纳税。第七讲第七讲进项税额的税务风险进项税额的税务风险一、增值税扣税凭证一、增值税扣税凭证纳税人取得的增值税扣税凭证不符合法律、行政法规或者国家税务纳税人取得的增值税扣税凭证不符合法律、194、行政法规或者国家税务总局有关规定的，其进项税额不得从销项税额中扣除。总局有关规定的，其进项税额不得从销项税额中扣除。二、不应该抵扣而抵扣进项税额二、不应该抵扣而抵扣进项税额1财税财税2011111号附件号附件1交通运输企业和部分现代服务业营业税交通运输企业和部分现代服务业营业税改征增值税试点实施办法改征增值税试点实施办法第二十四条规定：下列项目的进项税额不第二十四条规定：下列项目的进项税额不得从销项税额中扣除：得从销项税额中扣除：（1）用于适用简易计税方法计税项目、非增值税应税项目、免征增）用于适用简易计税方法计税项目、非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、接受加工195、修理修配劳值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、接受加工修理修配劳务或者应税服务。务或者应税服务。123 （2）非正常损失的购进货物及相关的加工修理修配劳务和交通运输）非正常损失的购进货物及相关的加工修理修配劳务和交通运输业服务。业服务。（3）非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物（不包括固定）非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物（不包括固定资产）、加工修理修配劳务和交通运输业服务。资产）、加工修理修配劳务和交通运输业服务。（4）接受的旅客运输服务。）接受的旅客运输服务。（5）自用的应征消费税的摩托车、汽车、游艇，但作为提供运输服）自用的应征消费税的摩托车、汽车、游艇，但作为提供196、运输服务的运输工具和租赁服务标的物的除外。务的运输工具和租赁服务标的物的除外。2财税财税2011111号附件号附件1交通运输企业和部分现代服务业营业税交通运输企业和部分现代服务业营业税改征增值税试点实施办法改征增值税试点实施办法第二十五条规定：第二十五条规定：非增值税应税项目，是指非增值税应税劳务、转让无形资产（专利技非增值税应税项目，是指非增值税应税劳务、转让无形资产（专利技术、非专利权、商誉、商标、蓍作权除外）、销售不动产以及不动产在术、非专利权、商誉、商标、蓍作权除外）、销售不动产以及不动产在建工程。非增值税应税劳务，是指建工程。非增值税应税劳务，是指应税服务范围注释应税服务范围注释所列197、项目以外所列项目以外的营业税应税劳务。的营业税应税劳务。124 3财税财税2011111号附件号附件1交通运输企业和部分现代服务业营业税交通运输企业和部分现代服务业营业税改征增值税试点实施办法改征增值税试点实施办法第二十九条规定：有下列情况之一者，应第二十九条规定：有下列情况之一者，应当按照销售额和增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得当按照销售额和增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票：使用增值税专用发票：（1）一般纳税人会计核算不健全，或者不能够提供准确税务资料的。）一般纳税人会计核算不健全，或者不能够提供准确税务资料的。（2）应当申请办理一般纳税人资198、格认定而未申请的。）应当申请办理一般纳税人资格认定而未申请的。三、应作进项税额转出而未作进项税额转出三、应作进项税额转出而未作进项税额转出已抵扣进项税额的购进货物、接受加工修理修配劳务或者应税服务，已抵扣进项税额的购进货物、接受加工修理修配劳务或者应税服务，发生上述发生上述实施办法实施办法二十四条二十四条15款规定情形（税易计税方法计款规定情形（税易计税方法计税项目、非增值税应税劳务、免征增值税项目除外）的，应当将该进税项目、非增值税应税劳务、免征增值税项目除外）的，应当将该进项税额从当期进项税额中扣减；无法确定该进项税额的，按照当期实项税额从当期进项税额中扣减；无法确定该进项税额的，按照当期199、实际成本计算应扣减的进项税额。际成本计算应扣减的进项税额。125非简易计税方法计税项目、非增值税应税劳务、免征增值税项目而无非简易计税方法计税项目、非增值税应税劳务、免征增值税项目而无法划分不得抵扣的进项税额，按照下列公式计算不得抵扣的进项税法划分不得抵扣的进项税额，按照下列公式计算不得抵扣的进项税额：额：不得抵扣的进项税额不得抵扣的进项税额=当期无法划分的全部进项税额当期无法划分的全部进项税额当期简易计当期简易计税方法计税项目销售额税方法计税项目销售额+非增值税应税劳务营业额非增值税应税劳务营业额+免征增值税项目销免征增值税项目销售额售额（当期全部销售额（当期全部销售额+当期全部营业额）当期200、全部营业额）四、增值税抵扣凭证的规定四、增值税抵扣凭证的规定【例【例1】一般纳税人销售货物或者提供应税劳务（服务）可汇总开具】一般纳税人销售货物或者提供应税劳务（服务）可汇总开具专用发票。汇总开具专门用发票的，同时使用防伪税控系统开具销售专用发票。汇总开具专门用发票的，同时使用防伪税控系统开具销售货物或者提供应税劳务（服务）清单，并加盖发票专用章。若收到无货物或者提供应税劳务（服务）清单，并加盖发票专用章。若收到无清单或自制清单的汇总开具的专用发票，则不可以抵扣税款。清单或自制清单的汇总开具的专用发票，则不可以抵扣税款。126 【例【例2】纳税人提供应税服务，开具增值税专用发票后，发生提供应税201、】纳税人提供应税服务，开具增值税专用发票后，发生提供应税服务中止、折让、开票有误等情形，应当按照国家税务总局的规定开具服务中止、折让、开票有误等情形，应当按照国家税务总局的规定开具红字增值税专用发票。未按照规定开具红字增值税专用发票的，不得扣红字增值税专用发票。未按照规定开具红字增值税专用发票的，不得扣减销项税额或者销售额。减销项税额或者销售额。【例【例3】纳税人接受以境外单位或者个人提供应税服务，使用代扣代缴】纳税人接受以境外单位或者个人提供应税服务，使用代扣代缴增值税而取得的中华人民共和国通用税收缴款书抵扣进项税额的，应当增值税而取得的中华人民共和国通用税收缴款书抵扣进项税额的，应当具备书202、面合同、付款证明和境外单位的对账单或者发票。若资料不全，具备书面合同、付款证明和境外单位的对账单或者发票。若资料不全，仅凭通用税收缴款书，其进项税额也不得从销项税额中扣除。仅凭通用税收缴款书，其进项税额也不得从销项税额中扣除。五、抵扣率准确性的规定五、抵扣率准确性的规定自营改增试点之日起，增值税一般纳税人从试点地区一般纳税人取得自营改增试点之日起，增值税一般纳税人从试点地区一般纳税人取得的货物运输业增值税专用发票的抵扣率为的货物运输业增值税专用发票的抵扣率为11%，从试点地区小规模纳税，从试点地区小规模纳税人取得的税务机关代开的货物运输业增值税专用发票和非试点地区取得人取得的税务机关代开的货物203、运输业增值税专用发票和非试点地区取得的货运发票的抵扣率为的货运发票的抵扣率为7%。因此，试点期间接受交通运输业服务的纳税。因此，试点期间接受交通运输业服务的纳税人，要注意发票不同而造成的抵扣率的差异。人，要注意发票不同而造成的抵扣率的差异。127第八讲第八讲案例分析案例分析中国建设会计学会完成的对中国建设会计学会完成的对66家建筑施工企业的调研报告显示，家建筑施工企业的调研报告显示，如果将施工企业的征税率由营业税税率如果将施工企业的征税率由营业税税率3%直接改为直接改为营业税改征增值税营业税改征增值税试点方案试点方案中增加的增值税税率中增加的增值税税率11%，66家建筑施工企业家建筑施工企业2204、011年应缴纳年应缴纳增值税减少的有增值税减少的有8家，占家，占12%；增加的有；增加的有58家，占家，占88%，而且上述，而且上述66家家建筑企业中的建筑企业中的24家年总营业额为家年总营业额为1194.64亿元，按亿元，按3%的税率应缴纳营业的税率应缴纳营业税税35.84亿元，营改增后销项税额亿元，营改增后销项税额118.39亿元，应缴纳增值税亿元，应缴纳增值税69.67亿亿元，实际税负为元，实际税负为5.83%，比营改增前增加税负高达，比营改增前增加税负高达94.4%。这组数据充。这组数据充分说明了营业税改征增值税的初衷是美好的，但现实是残酷的，其主要分说明了营业税改征增值税的初衷是美好205、的，但现实是残酷的，其主要原因就是施工企业对营改增给施工企业带来的挑战不清楚，仍未改变传原因就是施工企业对营改增给施工企业带来的挑战不清楚，仍未改变传统粗犷的企业管理模式。施工企业营改增，仍有很多问题急需解决。统粗犷的企业管理模式。施工企业营改增，仍有很多问题急需解决。 128129130 一般纳税人企业增值税的核算：一般纳税人企业增值税的核算：【案例一】【案例一】某公司销售产品一批，不含增值税的售价为某公司销售产品一批，不含增值税的售价为750000元，元，适用的增值税税率为适用的增值税税率为17%，货，货款已收到。公司应编制会计分录如下：款已收到。公司应编制会计分录如下：借：银行存款借：银206、行存款877500贷：主营业务收入贷：主营业务收入750000应交税费应交税费应交增值税应交增值税(销项税额销项税额)127500税法上视同销售行为：税法上视同销售行为：对于企业将自产、委托加工的货物用于职工福利、个人消费或在建工对于企业将自产、委托加工的货物用于职工福利、个人消费或在建工程；程；将自产或委托加工的货物用于非应税项目；将自产或委托加工的货物用于非应税项目；将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人；将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人；将货物交付他人代销，以及销售代销货物等行为。将货物交付他人代销，以及销售代销货物等行为。131对于税法上视同销售的行为，应按照税法规定的价格或207、税务机关按照对于税法上视同销售的行为，应按照税法规定的价格或税务机关按照税法认定的价格计算应交纳的增值税。税法认定的价格计算应交纳的增值税。企业应按确认的营业收人和增值税额，借记企业应按确认的营业收人和增值税额，借记“长期股权投资长期股权投资”、“应应付职工薪酬付职工薪酬”、“营业外支出营业外支出”等账户，按确认的营业收入，贷记等账户，按确认的营业收入，贷记“主营业务收入主营业务收入”、“其他业务收入其他业务收入”等账户，按增值税专用发票上注等账户，按增值税专用发票上注明的增值税额，贷记明的增值税额，贷记“应交税费应交税费应交增值税应交增值税(销项税额销项税额)”账户。账户。132【案例二】【208、案例二】某企业将自产的产品对外捐赠，产品的实际成本为某企业将自产的产品对外捐赠，产品的实际成本为100000元，计税价格元，计税价格(公允价值公允价值)为为160000元，适用的增值税税率为元，适用的增值税税率为17。企业应编制会计分录如下：。企业应编制会计分录如下：借：营业外支出借：营业外支出187200贷：主营业务收入贷：主营业务收入160000应交税费应交税费应交增值税应交增值税(销项税额销项税额)27200借：主营业务成本借：主营业务成本100000贷：库存商品贷：库存商品100000根据增值税暂行条例的有关规定，以下情况购入货物的增值税不予根据增值税暂行条例的有关规定，以下情况购入货209、物的增值税不予抵扣：购进固定资产中的不动产，用于非应税项目的购进货物或应税抵扣：购进固定资产中的不动产，用于非应税项目的购进货物或应税劳务，用于免税项目的购进货物或应税劳务，用于集体福利或个人消劳务，用于免税项目的购进货物或应税劳务，用于集体福利或个人消费的购进货物或应税劳务，非正常损失的购进货物，非正常损失的在费的购进货物或应税劳务，非正常损失的购进货物，非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或应税劳务等。不予抵扣的进项税额产品、产成品所耗用的购进货物或应税劳务等。不予抵扣的进项税额应分别不同情况进行账务处理。应分别不同情况进行账务处理。133【案例三】【案例三】某企业购入一批原材料，增210、值税专用发票上注明的增值某企业购入一批原材料，增值税专用发票上注明的增值税额为税额为170000元，材料价款为元，材料价款为1000000元，材料已入库，货款已元，材料已入库，货款已付，材料按实际成本核算。材料入库后，企业将该批材料的一半用于付，材料按实际成本核算。材料入库后，企业将该批材料的一半用于职工福利项目。企业应编制会计分录如下职工福利项目。企业应编制会计分录如下材料入库时：材料入库时：借：原材料借：原材料1000000应交税费应交税费应交增值税（进项税额）应交增值税（进项税额）170000贷：银行存款贷：银行存款1170000用于职工福利时：用于职工福利时：借：应付职工薪酬借：应付职211、工薪酬585000贷：原材料贷：原材料500000应交税费应交税费应交增值税（进项税额转出）应交增值税（进项税额转出）85000134为了分别反映增值税一般纳税企业欠交增值税款和待抵扣增值税的情为了分别反映增值税一般纳税企业欠交增值税款和待抵扣增值税的情况，企业应在况，企业应在“应交税费应交税费”账户下设置账户下设置“未交增值税未交增值税”明细账户。明细账户。企业交纳当月的增值税时，借记企业交纳当月的增值税时，借记“应交税费应交税费应交增值税应交增值税(已交税已交税金金)”账户，贷记账户，贷记“银行存款银行存款”账户；账户；当月如有应交未交的增值税，按未交金额，借记当月如有应交未交的增值税，按212、未交金额，借记“应交税费应交税费应交应交增值税增值税(转出未交增值税转出未交增值税)”账户，贷记账户，贷记“应交税费应交税费未交增值税未交增值税账账户：户：当月如有多交增值税，按多交金额，借记当月如有多交增值税，按多交金额，借记“应交税费应交税费未交增值税未交增值税”账户，贷记账户，贷记“应交税费应交税费应交增值税应交增值税(转出多交增值税转出多交增值税)”账户。账户。上述结转后，如上述结转后，如“应交税费应交税费应交增值税应交增值税”账户有借方余额，表示账户有借方余额，表示企企业本期尚未抵扣应结转至下期继续抵扣的进项税额。业本期尚未抵扣应结转至下期继续抵扣的进项税额。135 小规模纳税企业增213、值税的核算：小规模纳税企业增值税的核算：小规模纳税企业不实行增值税抵扣制度。购进货物或接受应税劳务，小规模纳税企业不实行增值税抵扣制度。购进货物或接受应税劳务，不论是否取得增值税专用发票，其所支付的增值税，均计入所购货物不论是否取得增值税专用发票，其所支付的增值税，均计入所购货物劳务的成本。小规模纳税企业按简易办法计算应纳税额，销售货物或劳务的成本。小规模纳税企业按简易办法计算应纳税额，销售货物或提供应税劳务时，按不含增值税的销售额和规定的征收率计算交纳增提供应税劳务时，按不含增值税的销售额和规定的征收率计算交纳增值税，记入值税，记入“应交税费应交税费应交增值税应交增值税”账户的贷方。账户的贷214、方。“应交税费应交税费应交增值税应交增值税”明细账不需要设置专栏。明细账不需要设置专栏。136 【案例四】【案例四】某企业被核定为小规模纳税企业，本期购入原材料一某企业被核定为小规模纳税企业，本期购入原材料一批，增值税专用发票上注明的材料成本为批，增值税专用发票上注明的材料成本为100000元，支付的增值税元，支付的增值税额为额为17000元，款项已支付，材料到达已验收入库；同时该企业本期元，款项已支付，材料到达已验收入库；同时该企业本期销售产品一批，普通发票上含税价格为销售产品一批，普通发票上含税价格为830000元，货款尚未收到。元，货款尚未收到。假定征收率为假定征收率为6。企业应编制会计分录如下：。企业应编制会计分录如下：购进货物时：购进货物时：借：原材料借：原材料117000贷：银行存款贷：银行存款117000销售货物时：销售货物时：不含税销售额含税销售额不含税销售额含税销售额(1+征收率征收率)830000(1+6)783000(元元)应交增值税应交增值税783000647000(元元)借：应收账款借：应收账款830000贷：主营业务收入贷：主营业务收入783000应交税费应交税费应交增值税应交增值税47000